Sentencia nº 08527 de Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, de 26 de Junio de 2012

EXPEDIENTE N° 12-005505-0007-CO

PROCESO: RECURSO DE AMPARO

RESOLUCIÓN Nº 2012008527

SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. S.J., a las catorce horas treinta minutos del veintiseis de junio de dos mil once.

RecursodeamparointerpuestoporJ.A.M.C.,contraelMINISTROyel DIRECTOR GENERALDETRIBUTACIÓN DIRECTA,AMBOSDEL MINISTERIODEHACIENDAyelDIRECTORDELREGISTRO NACIONAL.

Resultando:

1. -

   Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 13:00 horas del 30 de abril de 2012, el recurrente interpone recurso de amparo contra el MINISTRO y el DIRECTOR GENERALDE TRIBUTACIÓN DIRECTA, AMBOS DEL MINISTERIODEHACIENDAyelDIRECTORDELREGISTRO NACIONAL y manifiesta lo siguiente: que la Ley de Impuestos a las Personas Jurídicas, Ley número 9024, impone el cobro de un impuesto a todas las sociedades anónimas.Alega que la finalidad de las sociedades es la de realizar actividades comerciales a nivel nacional e internacional, en aplicación de la apertura de los mercados.Señala que en la actualidad existen una diversidad de sociedades, por lo que resulta ilegal la aplicación e imposición de tributos de forma igualitaria, sin tomar en consideración el capital social de cada sociedad, debido a que no puede compararseuna empresa multinacional constituida en sociedad anónima, que una que se dedica a actividades pequeñas, o meramente para la protección del patrimonio familiar y no están inscritas en el Ministerio de Economía, Industria y Comercio como micro-empresas.Agrega que en su caso particular es P. de la E.I.S.C.S.A., cuyo capital social es de 100.000,00 colones y que se dedica a la venta de inmuebles, sin embargo, durante el pasado año fiscal no pudo vender ninguna propiedad debido a la anotación zzal registral ordenado por el Juzgado de Familia de Cartago que conoce sobre el proceso de divorcio del amparado en el expediente número 09-001915-0388-PA.Añade que en la ley no se contemplaron los casos en que por situaciones ajenas, los activos de una sociedad no pueden ser afectados, en razón de su naturaleza o afectación como patrimonio familiar, lo que imposibilita incluso su comercialización y venta.Refiere que la ley en discusión no prevé la posibilidad de diferenciar sociedadesde acuerdoa su naturaleza, capital social y situaciones especiales como la no obtención de ganancias en un período fiscal, como es su caso.Indica que el Gobierno no puede afectar los derechos de los administrados, ni imponer nuevas cargas tributarias al argumentar la mala situación fiscal del país.Por otra parte, no se permite incluir dentro de los gastos de la sociedad el cobro del citado impuesto, lo que estima es improcedente. Considera que lo expuesto lesiona sus derechos fundamentales, por lo que solicita que se declare con lugar el recurso y se ordene el cobro del tributo en aplicación de los principiosde igualdad y de proporcionalidad.

2. -

   El artículo 9 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional faculta a la Sala a rechazar de plano o por el fondo,en cualquier momento,incluso desdesu presentación, cualquier gestión que se presente a su conocimiento que resulte ser manifiestamente improcedente,o cuando considere que existen elementos de juicio suficientes para rechazarla, o que se trata de la simple reiteración o reproducción de una gestión anterior igual o similar rechazada.

   R. elM.C.V.;y,

   Considerando:

   I.-

   OBJETODEL RECURSO.El recurrente alega que la Ley número 9024, Ley de Impuesto a las Personas Jurídicas, establece un nuevo impuesto que graba a todas las personas jurídicas inscritas ante el Registro Nacional.Agrega que el monto del impuesto que se debe cancelar es el mismo para todaslas sociedades, con independencia del capital social y la actividad económica, en clara violación a los principios de igualdad y proporcionalidad, en razón de que debería cobrarse el tributo de acuerdo a los ingresos de la sociedad.Refiere que en el caso de las sociedades que inactivas o que no obtienen ninguna ganancia durante el período fiscal anterior, como es el caso de la sociedadamparada, debe ser exonerada del pago del impuesto en discusión.Por otra parte, alega que se impide deducir del impuesto sobre la renta el monto correspondiente a dicho impuesto, lo quese configura como una doble imposición de la carga tributaria.

   II.-

   SOBRE EL FONDO.-Enelpresentecaso, la parte recurrente manifiesta estar inconforme por el cobro de un nuevo impuesto a las sociedades anónimas, al que tilda de desproporcionado y contrario a su capacidad económica, pues, a su juicio, no es procedente que a las personas que decidieron crear una sociedad para proteger un bien mueble o inmueble, se les obligue disolverla y traspasar los bienes, al no poseer los recursos para hacerle frente.Sin embargo, el accionante no desarrolla realmente ningún razonamiento o alegato de orden jurídico para fundar su recurso de amparo, sino que únicamente expone su disconformidad con el cobro de dicho tributo y la forma de exoneración dispuesta en el Transitorio V de la ley de cita.En lo que concierne a este aspecto, este Tribunal en sentencia número 2011-012611 de las 14:30 horas del 21 de setiembre de 2011, en lo que nos interesa destacó:

   "El Estado a través del legislador tiene la potestad de imponer impuestos a la población para sufragar sus gastos y cumplir en su finalidad el materializar el bien común de la Nación. Ciertamente la Asamblea Legislativatiene amplias facultadespara imponerestas cargas cumpliendo con los límites señalados por el constituyente, los cuales emanan de la Constitución Política en los diferentes principios constitucionales que se derivan de los artículos 18, 33, 39, 40, 45 y 50 de la Constitución Política. Es importante recordar, sin embargo que el legislador puede crear las cargas que estime necesarias,en el sentido que puede imponer impuestos a la población, cuando persigue fines específicos y obtener recursos destinados a un mejoramiento del sistema administrado por la Dirección General de Adaptación Social ydel Ministerio de Seguridad Pública.

   Los gravámenes precisan la base imponible, lo cual significa que el legislador al establecer el impuesto define libremente el poder recaudatorio del Estado, en el caso de la Renta conforme al ingreso neto y aumentasu porcentaje progresivamenteen los niveles más altos, como disminuyeo desapareceen los niveles (ingresos)más bajos. También puede determinarun impuesto fijo, que grava un hecho imponibleen forma igual y generalizada,como sucede con ciertos impuestos fijos, como el de ventas, consumo, entre otros. En este sentido,el cobro del impuestono mide al sujeto pasivo de la relación tributaria, sino que grava un hecho o unacontecimiento.

   La duda que surge entre los consultantes radica en que no esta clarocuáleslamanifestaciónde capacidadeconómica que el impuesto pretende gravar, ante la ausencia de actividad económica efectiva ni patrimonio determinado. Lo mismo podría argumentarse para los impuestos fijos, para cierto tipo de consumo, aunque existen áreas exentas dispuestas para cubrir un mínimo vital diario de las personas;sucede diferente en el caso de las agrupacionesque pretenden de algunaforma lucrar. En este sentido, se encuentra presente,enestoscasos,unmayorgradodesolidaridaddel contribuyente hacia el bien común de la población. La doctrina entiende a la capacidad contributivade un sujeto como la fuerza económica que tiene, tanto cuantitativacomo cualitativamente,es decir, lo que puede poseer.Debemos entenderla como la fuerza que se tiene para generar algo, en este caso riqueza.Esta capacidad -sigue sosteniendo- debe entenderse como idoneidad efectiva, como la aptitud que se necesita para contribuiry la que no puede quedar reducida a una situación ficticia. Incluso, se hace una distinción entre lacapacidadeconómicaobjetiva,lariquezadisponible,yla capacidad económica subjetiva, que toma en cuenta la situación personal y familiar del sujeto pasivo de la obligación tributaria, concluyéndose que, en el caso de las personas jurídicas, lo que debe de tomarse en cuenta es la primera, y no la segunda. En el criterio de la mayoría de la Sala, el fin del proyecto de ley es gravar la existencia de las sociedades que se constituyan en el país, las cuales tiene un fin, claro está, el lucro. En este sentido,debe establecersela relación entre las sociedades mercantiles (cuya finalidad es lucrativa) frente a otras que no lo son (sin fines de lucro), como también de los individuos de la sociedad, en la que además de las formas más básicas de la individualidad,existe distinta idoneidadefectiva para llevar acciones que sean económicas rentables, y otrasno.

   Aquí radica la diferencia,que de conformidadcon el Código de Comerciosonmercantileslasociedadennombrecolectivo;la sociedadencomanditasimple;lasociedadde responsabilidad limitada,y la sociedad anónima. Debe tomarse como punto de partida, que su constitución la hacen los socios con fines puramente lucrativos, al unir lasdiferentes capacidades en aportes de capital social. Es decir, se puede hablar de su fuerza económica, cuantitativa como cualitativamente para hacer dinero, debe ser entonces idónea y cierta,notansoloposibleopresumible. Ciertamente,esla manifestación grupal de personas físicas o jurídicas para constituir otra persona jurídica, con fines mercantiles.

   De conformidad con datos estadísticos a que ha tenido acceso este Tribunal, al 22 de agosto del 2011 existen 500.816 sociedades anónimas, 54.591 sociedades limitadas, 172 sociedades en comandita, sociedadcolectiva 1.518,empresaindividualde responsabilidad limitada 2.044 y 4.786 sucursales y poderes de entidades en el extranjero. Al 16 de agosto de 2011, destacan como las principales propietarias de bienes muebles, inmuebles y derechos, por su orden, las sociedades anónimas con 217.948, 320.231 y 331.216, la sociedad limitada con 17.070 vehículos inscritos, 28.830 inmuebles y 30.404 derechos. Estos datos constituyen elementos objetivos y razonables de que las entidadesque se pretenden gravarcon el impuestoposeen capacidad económica. Estamos, pues, ante un dato objetivo que razonable y lógicamente nos señala que las entidades a gravar con el impuesto poseen una riqueza manifiesta o patrimonio. Se nos dirá, en contrade los que venimos afirmando que, en primer lugar, el patrimonio no es sinónimo de ingresos efectivos y, segundo término, que hay sociedades inscritas que no son propietarias de bienes muebles, inmueblesy derechos,por lo que el argumentosostenido carece de un dato objetivo y cierto. Si bien, quienes apoyarían este razonamiento porque lo consideran persuasivo y con fundamento, al analizar el proyecto de ley en su integridad,una postura en esa dirección no se sostiene por lo que de seguido pasamos a explicar. En primer término, el monto de la tarifa del impuesto nos permite afirmar que, aun en los casos en los cuales la empresa no genere riqueza, la tarifaestanbajaqueunapersonade bajos ingresos está en capacidad económica de pagarlo. En efecto, adoptado el monto actual del impuestode 158.000colones por año, tenemosque se pagaría 13.166. 66 colones por mes y 432.87 colones por día. En el supuesto de la tarifa de 79.000 colones, encontramos que se pagaría 6.583.33 colones por mes y 216.43colones por día. En segundo lugar,es razonable pensar que no son los sectores sociales más necesitados, de menores ingresos, esa mitad de la población con ingresos inferiores a cuatrocientos dólares ±hay aproximadamente 600.000 trabajadores que ganan menos del salario mínimo, sea menos de 206.045 colones, que representan un 28.9% de los trabajadores y un 17% de éstos que apenasganaesesalario-(véaseelestudiodelInstitutode Investigaciones de Ciencias Económicas de la Universidad de Costa Rica), quienes son los dueños de las acciones de las sociedades mercantiles que se encuentran inscritas en el Registro Público, sino las personas que conforman los sectores sociales de mayores ingresos, y para las cuales el pago del tributo, en el caso de las sociedades sin patrimonio ni ingresos, no representa un sacrificio significativo, amén de que, como se expondrá más adelante, la ley contiene una cláusula de equidad paratodos aquellosque no deseano no quiereno no pueden pagar el impuesto.

   En otro orden de ideas,la mayoría de la Sala reconoce que existe un problema que se viene arrastrando desde hace muchos años, y es la existencia formal de sociedades inscritas en el Registro Público de la propiedad,pero materialmenteno son empresas mercantiles, sino instrumentos que cumplen otros fines, de distracción de bienes, hasta de evasión fiscal, etc., propiamente medianteel traspasode acciones como de la dirección -y titularidad- de la empresa, lo cual conlleva, entre otros, el no pago de los impuestos de traspaso de la propiedad. De ahí que, contrario a lo que objetan los consultantes, a juiciodelamayoríadelaSalanoexisteunacontraposición recaudatoria en el TransitorioV, toda vez que el articulo 1° del proyecto de ley no grava la propiedad, sino la existencia misma de la sociedad, independientementede si tiene registrado bienes. De esta forma, el Transitorio V se establece la posibilidadpara que las empresas propietarias, traspasen sus bienes cuando la propiedad no tiene un fin productivo, conforme a la nueva política de cargas tributarias sobre sociedades, y cuando no corresponda a la realidad mercantil, ciertamente mantener una sociedad es un asunto voluntario de los socios, la aceptación de un pago de un tributo anual fijo, que repartidoelmismoentrelosmesesdelaño, noimplicagrave erogación nisiquiera con gran intensidad para la empresa mercantil.

   Para que se considere la infracción debe haber un impacto importante que no se da aquí, es decir que sea evidente y manifiesta la violación. No desconoce la mayoría de la Sala que lo aprobado por el legislador no se ubica en lo que normalmentela doctrina establece como aceptable,sinembargo, delaargumentaciónexpuestaporlos consultantes, en concreto la violación a la capacidad contributiva, no es suficiente para determinar la infracción alegada, además aquellas discusionesdoctrinarias pueden informar sobre el tema, o bien pueden orientar y canalizar los debates en cuanto a la dirección que debe tener una determinada legislación, pero no obligan al legislador a seguirla, concretamente en relación con las cargas tributarias en el país. Bien puede el legislador apartarse de esos criterios e, incluso, innovar en la materia; lo importante es que, a la hora de legislar, respete elDerecho de la Constitución, hecho que se da en este caso.

   Finalmente, es importanteestablecer que el proyecto de ley contiene las cláusulas de equidad, como lo comentado respecto del Transitorio V, o en el caso de las sociedades que apenas inician y cumplen con un estándar mínimo de producción, no estarían ante una precaria situación, dado que la ley hace de ellos un tratamiento distinto. En este sentido, el legislador ha establecido la posibilidad de que en tratándose de pequeñas y medianas empresas, quedan exentas del impuesto si cumplen con determinados requisitos. Por otra parte, aun cuando no se lucre, la carga que se establece para sociedades que no ejercen el comercio o estén inactivas, se reduce a la mitad de las que ejercen el comercio o están activas, de manera que se contempla una forma de distribución de la carga tributariaen función de la actividad empresarialque siempre está latente. Y, por último, se exonera de impuesto sobre el traspaso y de pago de timbres y derechos registrales, los traspasos de bienes muebles e inmuebles que se realicen de sociedades mercantiles que hayan estado inactivas ante laautoridadtributariaporlomenosveinticuatromesescon anterioridad a la vigenciade esta ley a otras personasfísicas y/o jurídicas; loanterior por una única vez."

   En ese sentido, como los hechos aquí planteados por el recurrente ya fueron motivo de pronunciamiento por parte de este Tribunal Constitucional en la sentencia parcialmente transcrita, consideraciones que resultan del todo aplicable al caso que nos ocupa, el amparo resulta improcedente (ver en sentido similar las sentencias números 2012-005532, 2012-005534, ambas de las 14:45 horas del 2 de mayo y,2012-005933 de las 15:05 horas del 9 de mayo, todas de 2012).

   III.-

   Por otra parte, debe destacarse que esta Tribunal Constitucional no esuncontralordelalegalidaddelasactuacionesoresolucionesdela Administración, de modo que no le compete revisar si a la empresa amparada le corresponde o no por su naturaleza, el pago del impuesto a las personas jurídicas y, si el monto que debe cancelar por dicho concepto, se ajusta o no a la normativa legal y reglamentaria vigente sobrela materia, labor propia de la vía común, administrativa o jurisdiccional.En igual sentido, tampoco le corresponde a esta Sala determinar si, en el caso de la empresa amparada, le asiste derecho a ser exonerada del pago del impuesto en cuestión.En ese contexto, deberá el recurrente plantear sus inconformidades o reclamos ante las autoridades recurridas o en la vía jurisdiccional ordinaria competente, vías en las cuales podrá, en forma amplia, discutir el fondo del asunto y hacer valer sus pretensiones.Sobre este particular, esta S. en sentencia número 2012-006622 de las 10:30 horas del 18 de mayo de 2012, en lo que interesa dispuso: "que con relación al Hecho Generador del Tributo, la Clasificación de Sociedades en Activas e Inactivas, la exoneración de las empresas PYMES en aplicación al principio de igualdad y la violación al principio de legalidad, son todos aspectos susceptibles de conocerse en la vía de legalidad ordinaria y no en esta S., que no es la vía adecuada para conocerestos agravios. De igual manera, no es procedente el argumento relacionado con la exoneración de pequeñas y medianas empresas, dado que en dicho supuesto estas empresas no se encuentran en iguales condiciones jurídicas lo que imposibilita la aplicación del principio de igualdad en los términos en que se argumenta el recurso."En razón de lo expuesto, en cuanto a este aspecto el amparo resulta inadmisible, yasí se declara.

   IV.-

   Finalmente, el recurrente reclama que existe una doble imposición tributaria, dado el nuevo impuesto a las sociedadesjurídicas, al no ser éste deducible del impuesto sobre la renta, lo cual considera violatorio a sus derechos fundamentales.Este Tribunal estima que lo alegado por el recurrente podría constituir una infracción a los artículos 18, 33, 42, 45 y 74 de la Constitución Política, razón por la cual, se ordena darle cursoal amparo sobreeste punto concreto.

   IV.-

   VOTO SALVADO DEL MAGISTRADO ARMIJO. Visto que al dictarse las sentencias números 2011-012611 de las 4:30 horas del 21 de setiembre de 2011, y 2012-005532 y 2012-005534, ambas de las 14:45 horas del 2 de mayo de 2012, salvé el voto, me separo de la opinión mayoritaria de la Sala y ordeno dar cursoalamparo,confundamentoenlas consideracionesvertidasenesas oportunidades.

   Por tanto:

   Se rechaza de plano el recurso,en lo que respectaa la legalidad de la aplicación de la calificación de las diferentes sociedadesy sus exoneraciones, establecidos en el Transitorio V de la Ley de Impuesto a las Personas Jurídicas, Leynúmero 9029. S.,encuantoala desproporcionalidad de la carga impositiva a las sociedades jurídica, dispuesto en el numeral 3 de la citada ley.Se da curso al amparo sobre lo alegado por el recurrente en cuanto a la doble imposición tributaria.El Magistrado A. salva el voto y ordena dar curso en su totalidad al amparo, conforme lo indica en el últimoconsiderando de esta sentencia.

   Gilbert Armijo S.

   Presidente a.i

   Fernando Cruz C.FernandoCastillo V.

   Paul Rueda L.TeresitaRodríguez A.

   Rodolfo E. Piza R.EnriqueUlate C.