Sentencia nº 09638 de Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, de 20 de Julio de 2012

Res. Nº 2012009638

SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. S.J., a las nueve horas cinco minutos del veinte de julio de dos mil doce. Recurso de amparo interpuesto por L.B.L, portador de la cédula de identidad [...], contra el MINISTERIO DE HACIENDAY EL REGISTRO NACIONAL.

RESULTANDO:

1. -

   Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 17:26 horas de 13 de abril de 2012, el recurrente interpone recurso de amparo en contra el Registro Nacional y el Ministerio de Hacienda. Indica quefiguracomovicepresidente confacultadesdeapoderado generalísimo sin límite de suma de la sociedad A.G S.A., cédula jurídica [...].Alegaqueelinciso b)delartículo 3dela Ley No. 9024, de Impuesto alas Personas Jurídicas, establece un impuesto del 25% de un salario base que corresponde a una sumade aproximadamente ¢90.150.00, para las sociedadesquese encuentran inactivas.Señalaque revisadoelartículo 2dela referidaley,estimaqueno existeelhecho generador,porloquenopuede decretarseese impuesto. Mencionaqueelartículo 201, incisoc), del Código de Comercio, establece que cuando una sociedad anónima pierde el 50% de su capital entra en proceso de disolución. Añade que muchas de las sociedades cuyo capital es menor al monto del impuesto están siendo obligadas a disolverse, lo que sucede enel caso dela sociedad que representa. Indica que figura como representante legal pero no es socio, motivo por el que está imposibilitado para hacer aumentos decapital y tampoco puede exigir a los socios aportes extraordinarios.Reclama quecon esa ley se obliga a su representada a pagar un impuesto que no tiene posibilidaddecancelar,todavezque,al estarinactiva,elaporteinicialque hicieron los socios no alcanza para pagar ni el primer año del impuesto,y aún no ejercen ninguna actividad mercantil, por lo que no generan ingresos. Añade que lo dispuesto en el último párrafo del artículo 4 de la Ley No. 9024 le afecta en lo personal y como representante legal de la sociedad citada. Solicita el recurrente que se declare con lugar el recurso.

2. -

   Mediante resolución de las 9:56 horas de 18 de baril de 2012 se dio curso al recurso y se solicitó los informescorrespondientes.

3. -

   Informan bajo juramento L.L., en su condición de Ministro de Hacienda y C.V.D. en su condición de Director General de Tributación. Consideran improcedenteque se hubiere cursadoel presente amparo en contra del Ministerio de Hacienda y, concretamente, en contra de la Dirección General de Tributación pues esta última no administra el impuesto sobre personas jurídicas (en adelante, IPJ) lo que le corresponde al Ministerio de Justicia y Paz por medio del RegistroNacional. Apuntan que otro error es asimilar el registro de contribuyentes de la Dirección General de Tributación al registro de los sujetos pasivos del impuesto de personas jurídicas. Indican que omiten referirse a los hechos alegados por no tener relación con las competencias de la Dirección General de Tributación Directa.Solicitan que sedesestime el recurso planteado.

4. -

   Informa D.S.M., en su condición de Director General de Registro Nacional. Indica que, según el artículo 2 dela Ley No. 9024, de Impuesto a las Personas Jurídicas, el hecho generador del pago del impuesto para todas las sociedades mercantiles, sucursales de una sociedad extranjera o su representantesyempresasindividualesderesponsabilidad limitada que se encuentran inscritas, ocurre a partir del 01 de enero de cada año y para las sociedades por inscribirse, la fecha de presentación ante el Registro Nacional. Cita las normas que dan fundamentoa esa recaudación e indica que ese acto está apegadoal principio de legalidad. Invoca jurisprudencia constitucional que respalda la constitucionalidad de las disposiciones normativas. Indica que según el sistema de Personas Jurídicas, bajo la cédula número [...], el recurrente L.B.Les V. de Apoderado Generalísimo sin límite de suma de la sociedad A.G S.A. No es posible señalar si las acciones de esa sociedad se encuentran o no a favor del tutelado. Considera que no es por medio de un recurso de amparo que el recurrente debió haber cuestionado lo dispuesto en el incisob) del artículo 3 de la Ley No. 9024 sino mediante acción de inconstitucionalidad. Solicita que se desestime el recurso.

5. -

   En la substanciación del procesose ha observadolas prescripciones legales.

   R. elM.C.V.; y,

   CONSIDERANDO:

   I.-

   OBJETO DEL RECURSO.El actor recurre, concretamente, contra lo que ³dispone el inciso b) del artículo 3 de la Ley 9024 Impuesto a las Personas Jurídicas´. Alega que en esa norma se establece un impuesto del 25% de un salario base que corresponde a la suma aproximada de ¢90.150.00, para las sociedades jurídicas quese encuentraninactivas pese a que el artículo 2 de la referidaley,no establece un hechogenerador.Aunado a lo anterior, señala que, de conformidad con el artículo 201, inciso c), del Código de Comercio, cuando una sociedad anónima pierde el 50% de su capital entra en proceso de disolución, por lo que muchas de lassociedades cuyo capital es menor al monto del impuesto están siendo obligadas a disolverse, lo que sucede enel casodela sociedadque representa.

   II.-

   De conformidad con lo dispuesto en el artículo 30, inciso a) de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, no procede el recurso de amparo en contra de las leyes u otras disposiciones normativas, salvo cuando se impugnen conjuntamente con actos de aplicación individual de aquéllas, o cuando se trate de normas de acciónautomática,demanera quesuspreceptosresulten obligatorios inmediatamente por su sola promulgación, sin necesidad de otras normas o actos que los desarrollen o los hagan aplicables al perjudicado. De ahí entonces que el presente amparo resulta improcedente en tanto, ataca, directamente, lo dispuesto en el inciso b), del artículo 3de la Ley 9024 Impuesto a las Personas Jurídicas sin que se alegue ²ni menos aún, se acredite² que exista algún acto de aplicación individual en perjuicio de la sociedad que representa el recurrente. Ahora bien, aunque la situación planteada en el sub lite está prevista en el párrafo segundo del artículo 48 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional ²en el tanto, el amparo fue interpuesto directamente en contra de las normas señaladas² según el párrafo primero de ese mismo artículo procedería suspender el trámite del asunto y otorgar al recurrente un término de quince días hábiles para que formalice la acción de inconstitucionalidadcontraaquéllas.Noobstante,enelpresenteasunto, atendiendo a los precedentes ya dictados por esta S. en esta materia, conviene desestimar el recurso.

   III.-

   En efecto, en la sentencia No. 2011- 012611 de las 14:30 horas de 21 de setiembre de 2011, al analizar la consulta de constitucionalidad planteada en relación con el proyecto dede Ley de Impuesto a las Personas Jurídicas, expediente legislativo No. 16.306, esta S., pormayoría sostuvo, lo siguiente:

   ³III.-

   Sobre el fondo de la consulta legislativa. De previo a resolver los temas consultados por los legisladores, cabe indicar que la gestión planteada no toca aspectos de forma o de procedimiento legislativo.De esta manera,el expediente legislativo número 16.306, que es proyecto de Ley de Impuesto a las Personas Jurídicas, no será objeto de análisis en lo que se refiere a su tramitación legislativa. Por otra parte,del escrito de interposición los gestionantes consultan a esta S., la constitucionalidad de un único artículo del proyecto de ley, por considerarlo contrario,al principiode razonabilidady proporcionalidad, del Transitorio V por ser incoherente con la finalidad recaudatoria, y por quebrantarse el principio de la capacidad económica del contribuyente.Cada uno de estos aspectos será resuelto por esta Sala.Ahora bien, para una mejorcomprensióndelosaspectos consultadosporlos señores diputados, se transcribe el artículo 3 del proyecto de ley:

   ³ARTÍCULO 3.-

   Tarifa Anualmente se pagará una tarifa como se indica: a)Sociedades mercantiles, sucursal de una sociedad extranjera o su representante y empresas individualesde responsabilidad limitada,que se encuentrenactivas ante la autoridad tributaria,pagarán un importe equivalentea un cincuenta por ciento (50%) de un salario base mensual, según el artículo 2 de la Ley No. 7337, de 5 de mayo de 1993. b)Sociedades mercantiles, sucursal de una sociedad extranjera o su representante y empresas individualesde responsabilidadlimitadaquenorealicenactividades comercialesysuencuentreninactivasantelaautoridad tributaria, pagarán un importe equivalentea un veinticinco por ciento (25%) de un salario base mensual, según el artículo 2 de la Ley No. 7337, de 5 de mayo de 1993´. El transitorio V establece: ³A partir de la entrada en vigencia de esta ley y por un plazo de seis meses estarán exentos del respectivo impuesto sobre el traspaso y del pago de timbres y derechos registrales, los traspasos de bienes muebles e inmuebles que se realicen de sociedades mercantilesque hayanestado inactivas ante la autoridad tributariapor al menos veinticuatromeses con anterioridad a la vigencia de estaley a otras personas físicas y/o jurídicas; lo anterior por una única vez´.

   IV. Aspectos consultados. Lo consultado, en consecuencia se analizará en el siguiente orden:

   A.-

   Principiode razonabilidady proporcionalidad .Los consultantes piden a esta Sala establecer si la disposición de gravaralassociedadesmercantiles,sucursalesdeuna sociedadextranjeraosurepresentanteyempresas individualesde responsabilidadlimitada, dondeelhecho generador es que se encuentren inscritasal 1° de enero de cadaañooqueseinscribanenunfuturo,resulta inconstitucional por quebrantar el principio de razonabilidad y proporcionalidad de las normas. En concreto, se cuestiona el artículo 3 en cuanto impone la tarifa del impuesto de 50% del salario base mensual para las personas jurídicas que se encuentran activas, y el 25% de ese salario base cuando no realicenactividadescomercialesoestáninactivas.Los consultantes señalan que la objeción básica de la normativa radicaenquenoestá fundamentadaenunestudio, investigación o fundamentotécnico para fijar ese monto, razón por la cual acusan que carece de una base razonable.A favor de su argumentación, traen a colación extractos de dos sentencias de la Sala relacionadoscon estos principios,lo cual deja en claro la doctrinade este Tribunal vigente.Lo anterior nos lleva a la cuestión, que de aceptar la tesis de los consultantes, esta S. tendría que escudriñar por sí misma lasinfracciónacusada,porque,enestesentido,los consultantes no ofrecen mayores detalles de porqué se vulnera el principiode proporcionalidady razonabilidad.Por otra parte, de aceptar la tesis de los consultantes,implicaría establecer una carga de la prueba a una mayoría de la Asamblea Legislativa que aprobó el proyecto de ley en primer debate.Aunque lo enuncia la Sala, eso no lo puede aceptar, porque una vez reducida esa pretensión a un argumento ad absurdum, obligaría a cada una de las actuaciones o actos parlamentarios que se emitan, a tener que probarse en una consulta legislativa, cuando el principio general debe ser lo contrario, quien afirma algo debe a su vez probarlo. Es claro para la Sala que el acto final parlamentario es el resultado del procedimiento legislativo y que éste último debe ser conforme albloquede constitucionalidad,yque,enprincipio,el procedimiento es un cauce que, desde que se inicia hasta que termina, debe normalmente ser conforme a la voluntad de una mayoría,demaneraquelafuncióndeesteórgano constitucional es la de garantizar que el procedimiento por el cual ha transitadoel acto parlamentario,en este caso el proyecto de ley aprobado en primer debate, es conforme con las normas y principios constitucionales que lo regentan y que se han observado los trámites sustancialesprevisto en el Reglamento de la Asamblea Legislativa,con base en los señalamientos concretos que puedahacer una minoría ±al menos diez diputados-de la Asamblea Legislativasobre su vulneación. En este sentido, la Asamblea Legislativa ejerce un poder legítimo que le establece el artículo 121 inciso 1) y 13) de la Constitución Política, para lo cual tiene efectivamente libertad de configuración con los límites señalados por el constituyente.Portodoello,es importante destacar la jurisprudencia deesta S., en cuanto a que la irrazonabilidad y desproporcionalidadde las normas debe ofrecerselosargumentosolademostraciónmediantela prueba pertinente; no basta con solo enunciar el conflicto que se estimaexiste, sin ofrecer el modo en que se llega a esa conclusión.Así, por sentencia No. 2004-09754 seestableció que:

   ³IV.-

   JURISPRUDENCIASOBRELOS NECESARIOS ELEMENTOS DE PRUEBA EN ESTE TIPO DE CASOS.-Careciendo esta acción del adecuadorespaldo probatorio, puededecirsedeunavez,queresultaimprocedentela pretensión de inconstitucionalidad.Sin embargo, para que se observe que la decisión desestimatoria tiene fundamento en la jurisprudencia constitucional,es oportuno examinarciertos precedentes de esta Sala:

   ³Sobre la pruebade "razonabilidad" : Para emprenderun examenderazonabilidaddeunanorma,elTribunal Constitucional requiere que la parte aporte prueba o al menos elementos de juicio en los que sustente su argumentación e igualcargaprocesallecorrespondeaquienrebatalos argumentos de la acción y la falta en el cumplimiento de estos requisitos,haceinaceptableslosalegatosde inconstitucionalidad.Lo anterior, debido a que no es posible hacer un análisisde "razonabilidad"sinla existencia de una líneaargumentativacoherentequeseencuentre probatoriamente respaldada. Ello desde luego, cuando no se tratedecasoscuya"irrazonabilidad"seaevidentey manifiesta.Retomando el alegato sobre la irrazonabilidad del plazodedieciochomesesparaoptarporunapensión ordinaria, la Sala advierte que los accionantesno sólo no indican lo motivos que les llevan a concluirque la norma cuestionada es irrazonable, sino que tampoco aportan prueba alguna que permita a este Tribunal llegar a esa conclusión, transformandoel debateenlaexposicióndeconceptos subjetivos.Porotraparte,elcasono presentalas característicasdeserunasituaciónde "irrazonabilidad" evidente y manifiesta que además sea fácilmente perceptible, antes bien, de manera abstracta se puede indicar que la norma se ajusta al fin de la reforma legislativa, cual es corregir las distorsiones del sistema de pensiones derogado «´ (voto 05236-99 de las 14:00 horas del 07 de julio de 1999). Del anterior precedente,que la misma actora ha citado, se desprende que cuando se alegan circunstanciasde hecho destinadas a sostener el alegado derecho que se reclama (comoenestecaso),yquesirvendemotivoala inconstitucionalidadque se pretende, es necesario que el interesadodemuestrelossupuestosdesuacción´.(Las negritas no corresponden al original).

   En este sentido, los anteriores precedentes son de plena aplicación a la consulta de constitucionalidadformulada, razón por la cual no procede evacuar este extremo, como se pide. Adicionalmente, no sería posible atender este extremo de lagestión,especialmenteporqueenelprocedimiento legislativoconstadocumentación,comolosinformesdel Departamento de Servicios Técnicos, cuando da inicio la tramitación del procedimiento legislativo del proyecto de ley (folio 27y ss), el estudio del Departamentode Análisis Presupuestario de la Asamblea Legislativa (folio 179 y ss), las diferentes consultas institucionales,y se adjuntan planesde inversión del Ministerio de Seguridad Pública (folio 402 y ss), todos son ejemplosde que la decisión no fue tomada en el vacío, pues este rápido recuento del procedimiento legislativo revela que contó con más información que la señalada por los consultantes. Amén de que tampoco estamos ante un caso de irrazonabilidad y desproporcionalidad evidente y manifiesta, donde el quebranto a los principios y normas constitucionales saltaalavista,ydondenoesnecesariohacer un razonamientológicoparademostrarlavulneraciónal Derecho de la Constitución, tal y como sucedió en un caso concreto de una multa de tránsito (véase el voto n.° 6805-11). B.-

   Laincoherenciaconlafinalidadrecaudatoria. Estrechamente ligado a lo anterior invocan los consultantes el dictamennegativodemayoríaqueseñalalaliquidación presupuestaria para los años 2009y 2010,emitido por la Comisión Permanente Especial para el Control del Ingreso y Gastos Públicos y el respaldopor la Memoria Anualde la ContraloríaGeneraldelaRepúblicaquereflejaqueel Gobierno de la República ha subejecutado C.217.466 millones y C.257.214millones,respectivamentedeltotaldelos Presupuestos correspondientes para esos años. Señala que el Ministerio de SeguridadPública dejó de utilizar C.11.074 millones en el 2009 y C.16.486 millones en el 2010, lo que lo entienden como la negación de la necesidad de aprobar recursos nuevos, dado que alegan que hay dinero que no se utiliza en las arcas del Estado.No obstante lo alegado, es importanterecordar que esta Sala es un órgano técnico jurídico en materia constitucional,que si bien se encuentra inserto en el procedimientolegislativo, no implicaque sus decisiones puedananalizar criterios de oportunidady de conveniencia, que sería adentrar en un terreno más que todo político que jurídico.En este sentido, valorar si el Poder Ejecutivo ejecuta su presupuesto cabalmente es una función quelecorrespondealosdiputadosdelaAsamblea Legislativa, como a la Contraloría General de la República, pero no, salvo que efectivamentese invoquenprincipios y valores constitucionalesconcretos para determinarque la proposición legislativa violenta el Derecho de la Constitución. P.,nodesconocelaSalaquelaspartidas presupuestarias asignadas no podrían tener otros destinos que los señalados por el legislador, lo que implica que éste argumento rebasa el ámbito que debe conocer este Tribunal, en el tanto se trataría de recursos sub-ejecutados, situación que tendría que ver más que todo con la política financiera del Estado, la rigidez de la ley de presupuesto,y que como se indicóarriba,másconloscriteriosdeoportunidady conveniencia,queconlosprincipiosynormas constitucionales, propiamente. Lasrazonesparala sub-ejecución de un presupuestopodrán ser múltiples, y no corresponde a esta S. advertir sobre ellas.Por lo expuesto en este extremo, no ha lugar a evacuar la consulta. C.- El principio de capacidad contributiva. El Estado a través del legisladortiene la potestad de imponer impuestosa la población para sufragar sus gastos y cumplir en su finalidad el materializarel bien común de la Nación. Ciertamentela Asamblea Legislativa tiene amplias facultades para imponer estas cargas cumpliendocon los límites señalados por el constituyente, los cuales emanan de la Constitución Política en los diferentes principios constitucionales que se derivan de los artículos18,33,39,40,45 y 50 de la Constitución Política.Esimportanterecordar,sinembargoqueel legislador puede crear las cargas que estime necesarias, en el sentido que puede imponer impuestos a la población, cuando persigue fines específicos y obtener recursos destinados a un mejoramientodelsistema administradoporlaDirección General de Adaptación Social y del Ministerio de Seguridad Pública. Los gravámenes precisan la base imponible, lo cual significa que el legislador al establecer el impuesto define libremente el poderrecaudatoriodelEstado,enelcasodelaRenta conformealingresonetoyaumentasuporcentaje progresivamente en los niveles más altos, como disminuye o desapareceen los niveles (ingresos) más bajos. También puededeterminarunimpuesto fijo, que grava un hecho imponible en forma igualy generalizada,como sucede con ciertos impuestos fijos, como el de ventas, consumo,entre otros.En este sentido, el cobro del impuesto no mide al sujeto pasivo de la relación tributaria, sino que grava un hecho o un acontecimiento. La duda que surge entre los consultantes radica en que no esta claro cuál es la manifestación de capacidad económica que el impuestopretendegravar, antelaausencia de actividad económica efectiva ni patrimonio determinado.Lo mismo podría argumentarse para los impuestos fijos, para cierto tipo de consumo, aunqueexisten áreas exentas dispuestaspara cubrir un mínimo vital diario de las personas; sucede diferente en el caso de las agrupaciones que pretenden de alguna forma lucrar. En este sentido, se encuentra presente, en estos casos, un mayor grado de solidaridad del contribuyente hacia el bien común de la población. La doctrina entiende a la capacidad contributiva de un sujeto como la fuerza económica que tiene, tanto cuantitativacomo cualitativamente,es decir, lo que puede poseer. Debemos entenderlacomo la fuerza que se tiene para generar algo, en este caso riqueza. Esta capacidad ±sigue sosteniendo- debe entenderse como idoneidad efectiva, como la aptitud que se necesita para contribuir y la que no puede quedar reducida a una situación ficticia.Incluso, se hace una distinción entre la capacidad económica objetiva, la riqueza disponible, y la capacidad económica subjetiva, que toma en cuenta la situación personaly familiardel sujeto pasivo de la obligación tributaria, concluyéndose que, en el caso de las personasjurídicas, lo que debe de tomarse en cuenta es la primera, y no la segunda. En el criterio de la mayoría de la Sala,el fin del proyecto de ley es gravar la existencia de las sociedades que se constituyan en el país, las cuales tiene un fin, claro está, el lucro. En este sentido, debe establecerse la relación entre las sociedades mercantiles (cuya finalidad es lucrativa) frente a otras que no lo son (sin fines de lucro), como también de los individuos de la sociedad, en la que además de las formas más básicas de la individualidad, existe distinta idoneidadefectiva para llevar acciones que seaneconómicasrentables,yotrasno.Aquíradicala diferencia, que de conformidadcon el Código de Comercio son mercantiles la sociedad en nombre colectivo; la sociedad en comandita simple; la sociedad de responsabilidad limitada, y la sociedad anónima. Debe tomarse como punto de partida, que su constitución la hacen los socios con fines puramente lucrativos, al unir las diferentes capacidadesen aportes de capitalsocial. Es decir, se puede hablar de su fuerza económica, cuantitativacomo cualitativamentepara hacer dinero, debe ser entonces idónea y cierta, no tan solo posible o presumible. Ciertamente,eslamanifestacióngrupalde personasfísicas o jurídicas para constituir otra persona jurídica, con fines mercantiles. De conformidad con datos estadísticos a que ha tenido acceso este Tribunal,al22 de agosto del2011 existen 500.816 sociedadesanónimas,54.591sociedadeslimitadas,172 sociedades en comandita, sociedad colectiva 1.518, empresa individualderesponsabilidadlimitada 2.044y 4.786 sucursales y poderes de entidades en el extranjero. Al 16 de agosto de 2011, destacan como las principales propietarias de bienes muebles, inmueblesy derechos, por su orden,las sociedades anónimas con 217.948, 320.231y 331.216,la sociedadlimitadacon 17.070vehículosinscritos, 28.830 inmueblesy 30.404derechos.Estosdatosconstituyen elementos objetivos y razonables de que las entidades que se pretendengravarconelimpuestoposeencapacidad económica.Estamos,pues,anteundatoobjetivoque razonable y lógicamente nos señala que las entidades a gravar con el impuestoposeen una riqueza manifiesta o patrimonio. Se nos dirá, en contra de los que venimos afirmando que, en primerlugar, elpatrimonionoessinónimodeingresos efectivos y, segundo término, que hay sociedades inscritas que noson propietarias de bienes muebles, inmuebles y derechos, por lo que el argumento sostenido carece de un dato objetivo y cierto. Si bien, quienes apoyarían este razonamiento porque lo consideranpersuasivoycon fundamento,alanalizarel proyecto de ley en su integridad, una postura en esa dirección no se sostiene por lo que de seguido pasamos a explicar.En primer término, el monto de la tarifa del impuesto nos permite afirmar que, aunen los casos en los cuales la empresano genere riqueza, la tarifa es tan baja que una persona de bajos ingresos está en capacidad económica de pagarlo. En efecto, adoptado el monto actual del impuesto de 158.000 colones por año, tenemosque se pagaría 13.166. 66 colones por mes y 432.87 colones por día. En el supuesto de la tarifa de 79.000 colones, encontramosque se pagaría 6.583.33colones por mes y 216.43 colones por día. En segundo lugar, es razonable pensarque no son los sectores sociales más necesitados, de menores ingresos, esa mitad de la población con ingresos inferioresacuatrocientosdólares -hay aproximadamente 600.000 trabajadoresque ganan menos del salario mínimo, sea menos de 206.045 colones, que representan un 28.9% de los trabajadoresy un 17% de éstos que apenas ganaese salario- (véase el estudio del Instituto de Investigaciones de Ciencias Económicas de la Universidadde Costa Rica), quienes son los dueños de las acciones de las sociedades mercantiles que se encuentran inscritas en el Registro Público, sino las personas que conformanlos sectores sociales de mayores ingresos, y para las cuales el pago del tributo, en el casodelassociedadessinpatrimonioniingresos,no representa un sacrificio significativo, amén de que, como se expondrá más adelante, la ley contiene una cláusula de equidad para todos aquellos que no desean o no quieren o no pueden pagar el impuesto. En otro orden de ideas, la mayoría de la Sala reconoce que existe un problema que se viene arrastrandodesde hace muchos años, y es la existencia formal de sociedades inscritas en el Registro Público de la propiedad, pero materialmente no son empresas mercantiles, sino instrumentos que cumplen otros fines, de distracción de bienes, hasta de evasión fiscal, etc., propiamente mediante el traspaso de acciones como de la dirección y titularidad- de la empresa, lo cual conlleva, entre otros,elnopagodelosimpuestosdetraspasodela propiedad. De ahí que, contrario a lo que objetan los consultantes, a juicio de la mayoría de la Sala no existe una contraposición recaudatoria en el Transitorio V, toda vez que el articulo 1° del proyecto de ley no grava la propiedad, sino la existencia misma de la sociedad, independientemente de si tiene registrado bienes.De esta forma, el Transitorio V se establece la posibilidad para que las empresas propietarias, traspasen sus bienes cuandola propiedadno tiene un fin productivo, conforme a la nueva política de cargas tributarias sobre sociedades,y cuandono correspondaa la realidad mercantil, ciertamente mantener una sociedades un asunto voluntario de los socios, la aceptación de un pago de un tributo anual fijo, que repartido el mismo entre los meses del año,noimplicagraveerogaciónnisiquieracongran intensidad para la empresa mercantil. Para que se considere la infracción debe haber un impacto importante que no se da aquí, es decir que sea evidente y manifiesta la violación. No desconoce la mayoría de la Sala que lo aprobadopor el legislador no se ubica en lo que normalmentela doctrina establece como aceptable, sin embargo, de la argumentación expuesta por los consultantes, en concreto la violación a la capacidad contributiva,no es suficiente para determinarla infracción alegada, además aquellas discusiones doctrinarias pueden informar sobre el tema, o bien puedenorientar y canalizar los debates en cuanto a la dirección que debe tener una determinada legislación, pero no obligan al legislador a seguirla, concretamente en relación con las cargas tributarias en el país. Bien puede el legislador apartarse de esos criterios e, incluso, innovar en la materia; lo importante es que, a la hora de legislar, respete el Derecho de la Constitución, hecho que se da en este caso. Finalmente, es importante establecer que el proyecto de ley contienelascláusulasdeequidad,comolocomentado respecto del Transitorio V, o en el caso de las sociedades que apenasinicianycumplenconunestándarmínimode producción, no estarían ante una precaria situación, dado que la ley hace de ellos un tratamiento distinto.En este sentido, el legislador ha establecido la posibilidad de que en tratándose depequeñasymedianasempresas,quedanexentasdel impuesto si cumplencon determinados requisitos.Por otra parte, aun cuando no se lucre, la carga que se establece para sociedades que no ejercen el comercio o estén inactivas, se reduce a la mitad de las que ejercen el comercio o están activas,demaneraquesecontemplaunaformade distribución de la carga tributaria en función de la actividad empresarial que siempre está latente.Y, por último, se exonera de impuesto sobre el traspaso y de pago de timbres y derechosregistrales,los traspasosdebienesmueblese inmuebles que se realicen de sociedades mercantiles que hayan estado inactivas ante la autoridad tributariapor lo menos veinticuatromeses con anterioridada la vigencia de esta ley a otras personasfísicas y/o jurídicas; lo anterior por una única vez.´

   Criterioquefueconfirmadoenunaaccióndeinconstitucionalidad interpuesta, entre otros, en contra de lo establecido en el artículo 3 supra referido, siendo rechazada por el fondo dicho mediante el Voto No. 2012-005534 de las 14:45 horas de 2 de mayo de 2012. Así las cosas, al no existir razones de interés público que ameriten variar el criterio vertido, el cual resulta aplicable a este asunto, se impone entonces declarar sin lugar elrecurso.

   IV.-

   VOTO SALVADO DE LOS MAGISTRADOS ARMIJO, JINESTA YHERNÁNDEZCON REDACCIONDELSEGUNDO.Lossuscritos Magistrados salvamos el voto, con redacción del segundo, con base en las siguientes consideraciones:

   A.-

   PRINCIPIODELACAPACIDADCONTRIBUTIVAO ECONÓMICA. Dentro de los principios de orden material de la denominada justicia tributaria, figura el de la capacidadcontributiva o económica de los contribuyentes.SetratadeunprincipiogeneraldelDerechoTributario Constitucional de carácter normativo y que como tal debe orientar la actuación de los operadoresjurídicos y, en particular, del legislador ordinario al ejercer su potestadtributaria (artículo 121,inciso 13delaConstituciónPolítica). Ciertamente, este principio general no se encuentra expresamente establecido en la Constitución Política, sin embargo, se encuentra razonablemente implícito en la Carta Magna, pudiendo ser inducido a partir de una serie de preceptos, valores y de otros principios, también, de jerarquía constitucional. En efecto, a partir de los numerales 18 y 33, que establecen el principio de la igualdad en el sostenimiento delascargaspúblicas, 42,alconsagrarlainterdiccióndelostributos confiscatorios, 45, al contemplar el principio de la intangibilidad relativa del patrimonio, 74, al establecer los principios de la justicia social y de la solidaridad, así como de principios, expresamente, desarrollados por este Tribunal como el de interdicción de la arbitrariedad (Voto No. 11155-2007 de las 14:49 hrs. de 1° de agosto de 2007), resulta posible extraer el principio constitucional material de la capacidad contributiva. No debe perderse de perspectiva que unos de los valores constitucionales sobre los que se asienta la Constitucióny, que por consiguiente, son un límite franco de los poderes constituidos, lo son la justicia y la equidad, los que deben ser respetados, también, por el legislador ordinario al momento de crear lostributos. C.,los contribuyentes, sean personas físicas o jurídicas, deben contribuir al sostenimiento de las cargas públicas de acuerdo a su efectiva y real capacidad económica, la que, por razones obvias, no siempre resulta igual. La capacidadcontributiva es la aptitud singular que tiene cada contribuyente de concurrir de manera efectiva en el sostenimiento de los gastos públicos. El principio constitucional de la capacidad contributiva, limita la libertad de conformación o configuración legislativa o, lo que es lo mismo, se erige en un valladar sustancial de la discrecionalidad legislativa cuando ejerce la potestad tributaria y al definir o identificar los diversos elementos subjetivos y objetivos de un tributo determinado (v. gr. Sujeto pasivo, hecho imponible, base de cálculo y alícuota o tarifa), todo en aras de evitar una distribución injusta de las cargas fiscales. Por consiguiente, aquel impuesto que soslayaelprincipiodelacapacidadcontributivaoeconómicadelos contribuyentes deviene, necesariamente, en inconstitucional por contrariarlo. Este Tribunal Constitucional,en sentencias precedentes, ha reconocido la relevancia del principio de la capacidad contributiva en el ejercicio de la potestad tributaria, así en el Voto No. 5652-97 de las 16:03 hrs. de 16 de septiembre de 1997, se estimó lo siguiente:

   ³Como se dijo, la llamada a contribuir al sostenimiento de los gastospúblicos,debe,porello,hacerseefectivade conformidad a la ³capacidad contributivao económica´, mediante un sistema tributario justo, que, para resultar tal, debeestarinformadoporelprincipiode igualdad.La capacidadeconómica,eslamagnitudsobrelaquese determina la cuantía de los pagospúblicos, magnitudque toma en cuenta los niveles mínimos de renta que los sujetos han de disponer para su subsistenciay la cuantía de las rentas sometidas a imposición. Con arreglo a dicho principio ±el de la capacidad económica-, el tributo debe ser adecuado a la capacidad del sujeto obligado al pago, y esto determina lajusticiadeltributo, deallíquelostitulares de una capacidad económica mayor contribuyanen mayor cuantía que los queestán situados a un nivel inferior («)´.

   Ulteriormente, en el Voto No. 2657-2001 de 4 de abril de2001, consideró lo siguiente:

   («) Lo fundamentalmentelegítimo es que las personas paguen impuestos en proporción a sus posibilidades económicas, en otras palabras, uno de los cánones del régimen constitucional tributario es justamente, que cada uno contribuya paralos gastos públicos de acuerdo con su capacidad contributiva o económica´

   B.-

   IMPUESTO A LAS PERSONAS JURIDICAS Y PRINCIPIO DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. Como se ha indicado en el considerando anterior, el legislador ordinario, al ejercer su potestad tributaria, que no es libérrima o irrestricta, siendo que, por el contrario, tiene límites constitucionales de carácter sustancial como el principio de la capacidad contributiva, debe tomar en consideración la aptitud o capacidad económica efectiva y real de cada persona ±física o jurídica- o sus posibilidades patrimoniales y económicas específicas para contribuir con el sostenimiento de los gastos públicos, de lo contrario, se podría gravarunariquezainexistenteoqueellegislador presumeexistente,sin oportunidad oposibilidad alguna para los eventuales sujetos pasivos de acreditar lo contrario. Cuando el legislador establece una capacidad contributiva general y abstracta referida a ³sujetos-tipo´±en el caso del proyecto consultado, las ² se quebranta, de manera evidente y manifiesta, el principio constitucional de la capacidad contributiva. Debe tomarse en consideración que ningún interés o razón superior de orden fiscal, puede quebrantar la capacidad contributiva específica de los sujetos pasivos para concurrir en el sostenimiento de las cargas públicas, por más loable o apremiante que sea el fin del tributo o impuesto que se propone crear el legislador ±en el caso concreto, la recaudación para financiar los programas de seguridad ciudadana y combate a la delincuencia, ex artículo 11 del proyectode ley-. Lo anterior equivale a señalar que las urgencias presupuestarias de los poderes públicos no pueden lesionarel principio constitucionalde la capacidad contributiva que tiene asidero en el sistema tributario justo y equitativo concebido, también, por el constituyente de manera razonablemente implícita.El artículo 1° del proyecto de ley consultado ³Impuesto a laspersonas jurídicas dispone lo siguiente:

   ³Establécese un impuesto sobre todas las sociedades mercantiles, así como a toda sucursalextranjera o su representante y empresas individuales de responsabilidad limitada que se encuentreninscritas o que en adelantese inscriban en el Registro Nacional´.

   Por su parte, el artículo 2° del proyecto, al identificar elhecho imponible, preceptúa lo siguiente:

   ³El hecho generador para todas las sociedades mercantiles, sucursales de una sociedad extranjera o su representante y empresas individualesde responsabilidadlimitada que se encuentren inscritas en elRegistro Nacional ocurre el 1° de enero de cada año.

   El hecho generador paratodas las sociedades mercantiles, sucursales de una sociedad extranjera o su representante y empresas individualesde responsabilidadlimitada que se inscribanenelfuturoserásupresentaciónalRegistro Nacional. («)´

   El impuesto propuesto no identifica o grava una manifestación de riqueza específica, puesto que, no depende de los ingresos o renta (utilidades o ganancias), egresosopatrimoniodelaspersonasjurídicas,sino,únicamente,dela circunstancia de encontrarse inscritas en el Registro Nacional o que en el futuro lo estén, sean estas activas o inactivas, hecho que, per se, no es revelador de una riqueza determinada y disponible efectivamente que sea susceptible de tributación. Al no gravarse una manifestación de riqueza e imponerseun impuestoúnico, variando únicamente, la tarifa o alícuota según se trate de personasjurídicas activas o inactivas se quebranta, flagrantemente, el principio de la capacidad contributiva, por cuanto, se presume la existencia de una riqueza que no ha sido objetivamente verificada y que no necesariamente puede existir de manera real y efectiva. La sola circunstancia de conformar una persona jurídica y de inscribirla en el Registro Nacional, no pone de manifiesto una riqueza susceptiblede ser gravada, por cuanto, puede suceder que no cuenten con ningún ingreso o ganancia y que los gastos de constitución, inscripción y funcionamiento superen cualquier utilidad. De acuerdo con el principio constitucional de la capacidad contributiva, esresponsabilidaddellegisladorordinarioidentificarlafuentederiqueza susceptible de ser gravada y de adaptarla a la capacidad de tributación de cada persona subjetiva u objetiva². La circunstancia de estar sometidas las personas jurídicas al principio de la capacidad contributiva objetiva y no subjetiva ±que opera para las personas física², no releva al legislador ordinario de verificar cuál es la riqueza disponible, neta y susceptible de tributación de tales personas morales. El vicio de inconstitucionalidad indicado no queda subsanado siquiera con la consideración de que la tarifa del impuesto resulta muy baja, conclusión que, para ser cierta,debe tomar en cuenta la capacidad contributiva objetiva y neta de cada eventual sujeto pasivo. De otra parte, no se puede comparar, razonablemente, la aplicación del principio de la capacidad contributiva en los impuestos indirectos (v. gr. de ventas o selectivo de consumo), a uno que tiene una naturaleza, claramente, directa, donde la exigencia de respetar y actuar el principio de la capacidad contributiva resulta, particularmente, acentuada y acusada. N., adicionalmente, que el gravamen tributariopropuesto no distingue entre personas jurídicas con utilidades o ingresos grandes, medios, escasos o inexistentes, lo que, al propiotiempo, contraría el principio constitucionalde la igualdad tributaria (ver, en este sentido, los Votos Nos. 2011- 012611 de las 14:30 horas de 21 de setiembre de 2011 y 2012-005534 de las 14:45 horasde 2 de mayo de 2012).

   POR TANTO:

   Se declara sin lugar el recurso. Los M.A., J.H. salvan el voto.

   Gilbert Armijo S.

   Presidente a.i

   Ernesto Jinesta L.FernandoCastillo V.

   Paul Rueda L.Aracelly Pacheco S.

   Ricardo Guerrero P.Jose Paulino Hernández G.