Sentencia nº 10819 de Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, de 4 de Julio de 2018

Fecha de Resolución 4 de Julio de 2018
EmisorSala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia
Número de Referencia18-008895-0007-CO
TipoSentencia de fondo
Clase de AsuntoAcción de inconstitucionalidad

* 180088950007CO * Exp: 18-008895-0007-CO Res. Nº 2018010819 SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a las nueve horas veinte minutos del cuatro de julio de dos mil dieciocho . Acción de inconstitucionalidad promovida por GMG SERVICIOS COSTA RICA S.A., cédula jurídica No. 3-101-91720, representada por JOSÉ ALFREDO MONGE CHEVEZ, mayor, portador de la cédula de identidad No. 2-0489-793, en su condición de apoderado generalísimo sin límite de suma, contra la interpretación de los artículos 8, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 12, inciso d), del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta por parte de la Dirección General de Tributación Directa. Resultando:

1.- Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 13:48 hrs. del 8 de junio de 2018, el accionante solicita que se declare la inconstitucionalidad de la interpretación de los artículos 8, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 12, inciso d), del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta, hecha por la Dirección General de Tributación Directa. Alega que esa interpretación lesiona la libertad de comercio y protección al consumidor, así como los principios de justa distribución de las cargas públicas y razonabilidad y proporcionalidad. Señala que GMG SERVICIOS COSTA RICA S.A., es una empresa dedicada a la prestación de servicios de financiamiento con recursos propios para la compra de electrodomésticos. El 29 de mayo de 2012, la Dirección de Grandes Contribuyentes notificó a su representada el inicio de la actualización fiscalizadora correspondiente al Impuesto sobre la Renta de los períodos 2009, 2010 y

2011. El día 08 de abril del año 2015, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales notificó a su representada la Propuesta Provisional de Regularización N° 1-009- 10-12-l44-03l-03, mediante la que se le comunicaron las diferencias encontradas por el ente fiscalìzador en las bases imponibles y cuotas tributarias. El día 19 de octubre del año 2016, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales notificó el Traslado de Cargos y Observaciones N° 1-009-10-12-036-041-03, por medio del cual comunica una serie de ajustes correspondientes al Impuesto Sobre la Renta de los períodos fiscales 2009, 2010 y

2011. El día 28 de noviembre del 2016, la actora presentó el reclamo administrativo en contra del Traslado de Cargos y Observaciones N° 1-009-10-12-036-041-03. El 28 de abril del 2017, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales notificó la Resolución Determinativa número DT10R-039-17, en la cual rechazó el reclamo administrativo interpuesto por la actora. Contra ese acto se interpuso recurso de revocatoria, el cual fue rechazado por resolución AU10R-115-7. El 27 de noviembre se presentó recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal Administrativo, contra la resolución DT10R-039-17 y se gestionó el agotamiento de la vía administrativa. El meollo de la discusión jurídica radica en la restricción que fija la Autoridad Tributaria en punto al origen territorial o extraterritorial de los seguros que cancelan empresas como la actora, distinguiendo entre empresas dormiciliadas y autorizadas por SUGESE en Costa Rica y empresas ubicadas en el extranjero. Es ese, precisamente, el elemento diferenciador a los efectos de considerar el gasto por el pago de las pólizas para suscribir dichos contratos, como un gasto deducible. El representante de la accionante estima que tal distinción carece de base lógica y razonable, lo cual hace rozar esa interpretación con varias normas constitucionales. Estima que es necesario tomar en consideración que el artículo 8, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta fue emitido con anterioridad a la apertura del monopolio que ostentaba, en la comercialización de seguros, el Instituto Nacional de Seguros. Es claro, a su juicio, que la norma sufre una reforma tácita en cuanto a su aplicación con la promulgación de la Ley Reguladora del Mercado de Seguros, Ley N° 8653 del 22 de julio del

2008. La Ley Reguladora del Mercado de Seguros ostenta el calificativo de normativa de orden e interés público (artículo l°), lo cual a su vez repercute en que sus disposiciones ostentan una especial relevancia para la regulación de las situaciones jurídicas de los administrados frente a la Administración. La Dirección General de Tributación Directiva considera que el artículo 8, inc. ch) referido, solo contempla el caso del Instituto Nacional de Seguros y de otras empresas aseguradoras que se encuentren operando en el país, autorizadas además, por la Superintendencia General de Seguros. No obstante, esa lectura discrimina otras empresas expendedoras de seguros que, operando desde el exterior, brinden coberturas por diferentes actividades, según la finalidad comercial que las motive. Esta distinción que hace la Administración Tributaria, contradice la propia posición de la Superintencia General de Seguros, que ha indicado que no es prohibido contratar seguros con empresas radicadas en el exterior. Manifiesta el representante de la actora que, si el consumidor tiene derecho a escoger la casa aseguradora que mejor le convenga a sus intereses, la decisión de optar por una empresa que ofrezca servicios en Costa Rica (bajo la supervisión de SUGESE) o en el extranjero (sin la garantía de la tutela que ejerce dicho órgano) no puede traerle más consecuencias que el riesgo que asume en cuanto a la idoneidad y confiabilidad que ostente el prestatario del servicio. Pero de allí a establecer que, para efectos tributarios, solo las pólizas canceladas al INS, o las sucursales radicadas en Costa Rica de empresas internacionales que expenden seguros, cumplen la condición para ser avaladas como gastos útiles, pertinentes y necesarios (y por ende deducibles), deviene una restricción irrazonable en perjuicio del consumidor contribuyente, pues no hay razón que justifique el trato desigual. Se trata de una imposición que carece de justificación que la haga necesaria, idónea y proporcionada. El punto fundamental de este reclamo es que si el legislador considera que las pólizas de seguros son un gasto deducible, pues es razonable que se incurra en este tipo de erogaciones para preservar y asegurar la fuente productora de renta. En ese sentido, ¿cuál puede ser la justificación válida, proporcionada y lógica para rechazar esas mismas pólizas, sólo por el hecho de provenir el aseguramiento de una empresa extranjera, con la cual no hay limitación alguna para contratar seguros? Ese proceder evidencia que se irrespeta un derecho fundamental, y reconocido por la misma Ley Reguladora del Mercado de Seguros, en cuanto a la libertad de comercio y los derechos del consumidor. Adicionalmente, esta violación es más grosera cuando la interpretación de la Dirección General de Tributación limita (agravándola) la causal de deducibilidad, llevando a que los seguros solo pueden estar relacionados a responder ante contingencias relacionadas con fenómenos naturales. Esto restringe y discrimina la actividad empresarial que desarrollan las entidades aseguradoras, pues sin ningún criterio técnico, se suprime una rama de la actividad comercial de los seguros que es lícita y cierta. Esta vía de acción, evidentemente, implica realizar una interpretación restrictiva y alejada de la realidad, y que sigue teniendo una base común y objetiva: se trata de pólizas de seguros que se relacionan con las actividades propias del contribuyente-consumidor de estos servicios. Tanto el tema de si el proveedor del seguro es una empresa extranjera, como el aspecto de que sólo comprende seguros relacionados con fenómenos naturales, son limitaciones injustificadas, irrazonables y que atienden más a aspectos adjetivos que al verdadero tema de fondo. Por último, estima que la interpretación de la autoridad tributaria lesiona los principios de razonabilidad y proporcionalidad, pues no resulta idónea, necesaria ni proporcional.

2.- Para efectos de admisibilidad señala que deriva del artículo 75, párrafo 2° de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. El asunto previo es un procedimiento administrativo por el Traslado de Cargos y Observaciones No. 1-009-10-12-036-041-03. Se encuentra pendiente de resolver el recurso de apelación interpuesto por la empresa actora contra la Resolución Determinativa No. DT10R-039-17, que rechazó el reclamo presentado. En ese escrito, se hizo el alegato de inconstitucionalidad sobre la forma en que están siendo interpretadas las normas referidas.

3.- El artículo 9 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional faculta a la Sala a rechazar de plano o por el fondo, en cualquier momento, incluso desde su presentación, cualquier gestión que se presente a su conocimiento que resulte ser manifiestamente improcedente, o cuando considere que existen elementos de juicio suficientes para rechazarla, o que se trata de la simple reiteración o reproducción de una gestión anterior igual o similar rechazada. Redacta el Magistrado Cruz Castro; y, Considerando: I.- INADMISIBILIDAD DE LA ACCIÓN EN RAZÓN DEL OBJETO DE IMPUGNACIÓN. El actor impugna la interpretación que ha hecho la Dirección General de Tributación Directa, en relación con la aplicación de los artículos 8, inciso ch), de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 12, inciso d), del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta por parte de la Dirección General de Tributación Directa. El artículo 73 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, dispone en que casos cabe la acción de inconstitucionalidad y en el inciso b) establece: “Artículo 73: Cabrá la acción de inconstitucionalidad: a)... b) Contra los actos subjetivos de las autoridades públicas, cuando infrinjan, por acción u omisión, alguna norma o principio constitucional, si no fueren susceptibles de los recursos de hábeas corpus o de amparo. (...)” De conformidad con tal disposición, no cabe la acción de inconstitucionalidad contra actuaciones concretas de la Administración, cuando ellas puedan ser conocidas por vía del amparo. En ese sentido, el artículo 29 ibídem regula la procedencia del recurso de amparo en los siguientes términos: "Procede el recurso contra toda disposición, acuerdo o resolución y, en general, contra toda actuación, omisión o simple actuación material no fundada en un acto administrativo eficaz, de los servidores y órganos públicos, que haya violado, viole o amenace violar cualquiera de aquellos derechos. El amparo procederá no sólo contra los actos arbitrarios, sino también contra las actuaciones u omisiones fundadas en normas erróneamente interpretadas o indebidamente aplicadas." A la luz de lo expuesto y luego del análisis del memorial de interposición de la acción de inconstitucionalidad, la Sala Constitucional estima que el objeto de impugnación no es susceptible de conocimiento por la vía de la acción de inconstitucionalidad. Al efecto, hay que considerar que, en la especie, se cuestiona un acto subjetivo, con efectos singulares, de una autoridad pública, por violación de derechos fundamentales. II.- En un caso similar al presente, en que se impugnó un acto administrativo subjetivo, de efectos concretos, la Sala Constitucional expresó lo siguiente: “Tal y como se desprende de la acción de inconstitucionalidad, la misma lo es para impugnar no una norma que esté o haya surtido efectos jurídicos, sino para impugnar el oficio Ditex 310-90 de 23 de agosto de 1990 (…), lo que implica sin más, el rechazo del presente recurso de conformidad con el artículo 10 constitucional en relación con el artículo 73 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Además que la impugnación de ese oficio, solo es posible por la vía del recurso de amparo de acuerdo a lo establecido en el artículo 29 de la citada ley, siendo mediante ese procedimiento donde se determine si ha mediado o no violación a la Constitución Política, pues si bien es cierto que el artículo 73 inciso b) de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, señala que los actos subjetivos de las autoridades públicas pueden ser revisados por esta vía, cuando infrinjan, por acción u omisión, alguna norma o principio constitucional, también es cierto que dicha norma agrega que solo en aquellos casos donde no sean susceptibles de los recursos de habeas y de amparo. Como en el presente asunto el oficio Ditex 310-90 (…) puede ser impugnado por la vía del amparo por tratarse de un acto subjetivo de una autoridad pública -sin que ello implica su procedencia- no hay razón para cuestionarse su rechazo.” En este caso, el asunto previo que sirve de base a la empresa actora es un procedimiento tributario, en el cual se discute el traslado de cargos y observaciones hecho por la autoridad tributaria en contra de la accionante. En ese procedimiento se dictó un acto que contiene la interpretación cuestionada, hecha por la Dirección General de Tributación Directa, en relación con la restricción sobre el origen territorial o extraterritorial de los seguros que cancelan empresas como la actora, distinguiendo entre empresas domiciliadas y autorizadas por SUGESE en Costa Rica y empresas ubicadas en el extranjero. La resolución que contiene esa interpretación, constituye un acto administrativo con efectos concretos o específicos, que no susceptible de impugnación ante esta Jurisdicción por la vía de la acción de inconstitucionalidad. De ahí que, lo que procede, es el rechazo de plano de la acción, de conformidad con lo dispuesto en el inciso b), del artículo 73, de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. III.- CONCLUSIÓN. A la luz de lo expuesto, la acción es inadmisible por lo que se procede su rechazo de plano. IV.- DOCUMENTACIÓN APORTADA AL EXPEDIENTE . Se previene a las partes que de haber aportado algún documento en papel, así como objetos o pruebas contenidas en algún dispositivo adicional de carácter electrónico, informático, magnético, óptico, telemático o producido por nuevas tecnologías, estos deberán ser retirados del despacho en un plazo máximo de 30 días hábiles contados a partir de la notificación de esta sentencia. De lo contrario, será destruido todo aquel material que no sea retirado dentro de este plazo, según lo dispuesto en el "Reglamento sobre Expediente Electrónico ante el Poder Judicial", aprobado por la Corte Plena en sesión N° 27-11 del 22 de agosto del 2011, artículo XXVI y publicado en el Boletín Judicial número 19 del 26 de enero del 2012, así como en el acuerdo aprobado por el Consejo Superior del Poder Judicial, en la sesión N° 43-12 celebrada el 3 de mayo del 2012, artículo LXXXI. Por tanto: Se rechaza de plano la acción. Fernando Cruz C. Presidente a.i Fernando Castillo V. Luis Fdo. Salazar A. Jose Paulino Hernández G. Marta Eugenia Esquivel R. Jorge Araya G. Lucila Monge P. Documento Firmado Digitalmente -- Código verificador -- *KJHL473SBMQ461* KJHL473SBMQ461 EXPEDIENTE N° 18-008895-0007-CO Teléfonos: 2549-1500 / 800-SALA-4TA (800-7252-482). Fax: 2295-3712 / 2549-1633. Dirección electrónica: www.poder-judicial.go.cr/salaconstitucional. Dirección: (Sabana Sur, Calle Morenos, 100 mts.Sur de la iglesia del Perpetuo Socorro). Recepción de asuntos de grupos vulnerables: Edificio Corte Suprema de Justicia, San José, Distrito Catedral, Barrio González Lahmann, calles 19 y 21, avenidas 8 y 6

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