Dictamen nº 171 de 12 de Agosto de 2022, de Registro Nacional
| Emisor | Registro Nacional |
12 de agosto de 2022
PGR-C-171-2022
Señor
Agustín Meléndez García
Director General
Registro Nacional
Estimado señor:
Con la aprobación de la Sra. Procuradora General Adjunta de la República, me refiero al oficio número DGL-0733-2022 del 26 de julio de 2022, recibido electrónicamente el día 27 de julio siguiente.
Objeto de la consulta
Mediante el oficio indicado, se solicita criterio a este Órgano Asesor sobre los siguientes aspectos:
“1- ¿Cuándo (bajo qué supuestos) es procedente invocar el principio de inmunidad fiscal como medio para la extinción de créditos tributarios frente a obligaciones de esa naturaleza en las cuales el sujeto activo de la relación es la Junta Administrativa del Registro Nacional?
2- ¿Pueden brindarse las certificaciones registrales que por su naturaleza tienen fijado el pago de una tasa, de forma gratuita a todos los Ministerios, órganos desconcentrados de estos o dependencias de la Administración Pública Central e instituciones descentralizadas, invocando el principio de inmunidad fiscal del Estado?”
Se adjunta a su gestión, el criterio legal emitido mediante oficio número DGL-AJU-0555-2022 del 26 de julio de 2022 emitido por el Departamento de Asesoría Jurídica del Registro Nacional, el cual concluye lo siguiente:
“En cuanto al cuestionamiento 1): El principio de inmunidad fiscal solo es aplicable en aquellos casos en los que sea la propia Junta Administrativa del Registro Nacional el sujeto deudor de la obligación tributaria en la cual, figura también como acreedora. Derivado de lo señalado, ningún otro órgano del poder ejecutivo, incluyendo a la administración central y descentralizada, se encuentra legalmente facultado para aducir ese principio como medio de extinción de obligaciones tributarias contraídas con dicho órgano colegiado y en consecuencia obtener las certificaciones registrales sin el pago de la tasa correspondiente.
En cuanto al cuestionamiento 2): Derivado de lo anterior, las certificaciones registrales que por su naturaleza tienen fijado el pago de una tasa, no pueden brindarse de forma gratuita a todos los Ministerios, órganos desconcentrados de estos o dependencias de la Administración Pública Central e instituciones descentralizadas, invocando el principio de inmunidad fiscal del Estado. La exención solo procede cuando la entidad solicitante goza de una norma de rango legal en los términos del artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.
Sobre el principio de inmunidad fiscal del Estado
Como se advierte del planteamiento de la presente gestión, ésta remite al principio de inmunidad fiscal del Estado, por lo que corresponde realizar una reseña del mismo a efecto de atender lo consultado.
Este Órgano Asesor, en ejercicio de su función consultiva, se ha pronunciado sobre el concepto y alcances del principio referido, señalando que éste deriva de la potestad tributaria del Estado, que le permite imponer y recaudar coactivamente, el pago de tributos a su favor, creando obligaciones tributarias de carácter "ex lege", en donde el Estado se coloca como sujeto acreedor de la relación jurídico tributaria. A partir de ello, el Estado no se ve compelido a pagar aquellos tributos, que previamente fueron creados por él mismo a su favor, esto es, el Estado no podría revestir el carácter de sujeto activo y sujeto pasivo al mismo tiempo.
De este modo, el principio de inmunidad fiscal libera al Estado de la obligación de pagar tributos creados por él. El sujeto activo de la obligación tributaria debe ser el mismo Estado, dado que asume una doble consideración de sujeto activo y pasivo de la relación jurídico tributaria cuya consecuencia sería la extinción de la obligación tributaria por confusión, conforme al artículo 49 del Código de normas y procedimientos tributarios.
Al respecto, este Órgano Asesor, se ha referido en distintos dictámenes al principio de comentario. Así, en el dictamen número C-279-2011 de 10 de noviembre de 2011 se realiza un recuento del criterio sostenido sobre el particular:
“(....) El tema sobre el principio de inmunidad fiscal del Estado ha sido tratado en múltiples ocasiones por este órgano asesor. Así, en varias oportunidades hemos analizados la prevalencia de este principio en la relación jurídico tributaria entre el Estado y sus órganos.
En el dictamen C-312-2001 del 12 de noviembre de 2001, esta Procuraduría señaló:
“- El Principio de Inmunidad Fiscal del Estado.
La potestad tributaria, es decir, el poder de imponer coactivamente el pago de tributos, y además de ello, de colocarse dentro de la relación jurídica tributaria como el sujeto acreedor, es connatural al Estado. Ese poder del Estado para imponer tributos y su posición como sujeto acreedor de la obligación tributaria es precisamente el fundamento del principio de inmunidad fiscal del Estado, al entenderse que éste no podría ser deudor de aquellos tributos creados a su favor. Es decir, en la relación jurídico tributaria, el Estado no podría revestir el carácter de sujeto activo y sujeto pasivo al mismo tiempo. Sobre este tema, pueden verse, entre otros, los pronunciamientos de la Procuraduría C-336-83, C-142-91, C-114-92 y C-035-2000.
No obstante, debe tenerse claro que el principio de inmunidad fiscal del Estado no es absoluto, pues rige únicamente para aquellos tributos de carácter estatal. Al respecto, en el dictamen C-005-99 de 7 de enero de 1999 se indicó:
Ahora bien, en razón del fundamento de la inmunidad, se comprende que se aplica respecto de los tributos estatales y particularmente cuando de constituirse la obligación tributaria, ocupare en ella la posición de sujeto activo. A contrario, dicha inmunidad no surte efecto cuando los tributos han sido establecidos a favor de otros entes y más aún si son consecuencia de un poder tributario diferente. En esos supuestos, el Estado está exento del pago de tributos sólo si una norma legal lo establece así: el principio es entonces relativo.
En este mismo orden de ideas, al referirse al tema de los sujetos públicos estatales como sujetos pasivos de obligaciones tributarias, Washington Lanziano señala que en principio el estado no es sujeto pasivo tributario, pero reconoce que éste y en general las personas públicas, pueden ser deudores tributarios. (Washington Lanziano, Teoría General de la Exención Tributaria, Buenos Aires, Editorial Depalma, 1970, pág.158).
En igual sentido se ha pronunciado la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia al expresar:
"III.-El principio de inmunidad fiscal libera al Estado de la obligación de pagar tributos creados por él. El sujeto pasivo de la obligación tributaria debe ser el mismo Estado. Sería ilógico un Estado creando tributos para cobrarse a sí mismo. El ente mayor asume una doble consideración de sujeto activo y sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria cuya consecuencia sería la extinción de la obligación tributaria por confusión. De ahí la razón (artículo 49 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios) de establecer como causal de extinción de la obligación tributaria la confusión. Cuando el estado pasa de ser sujeto activo a sujeto pasivo del tributo la obligación tributaria es inexistente pues no existe la relación intersubjetiva.
IV.-... Para que opere la inmunidad fiscal –por confusión- la identidad subjetiva debe ser plena. Si el tributo es estatal es el mismo Estado el sujeto pasivo de la relación. No podría operar la confusión si el sujeto activo del tributo es un ente menor..." (Sal Primera de la Corte Suprema de Justicia, Nº12-94 de las 11 horas del 25 de marzo de 1994). (El destaco es nuestro).
De lo expuesto podemos colegir que el Estado, en tanto sujeto activo de obligaciones tributarias, se encuentra cubierto por el principio de inmunidad fiscal, pues éste no podría constituirse como sujeto pasivo de tributos creados por él mismo y a su favor. En este sentido nos permitimos retomar lo expuesto en el dictamen C-005-99 supra citado, en cuanto señala:
"Se comprende que si el Estado debiese pagar los tributos de los que es acreedor el desembolso realizado no produciría un incremento efectivo en el conjunto de los fondos estatales, por lo que al reunirse en el Estado las condiciones de sujeto activo y sujeto pasivo de la obligación tributaria, ésta se extingue por confusión, tal como está previsto en el artículo 49 del Código Tributario. De allí que aún en la hipótesis en que el Estado no estuviere exento del pago del tributo, no existiría obligación tributaria..." (El destacado es nuestro).
Debe reiterarse que los alcances del principio de inmunidad fiscal del Estado son de carácter restringido, pues se aplica en aquellas situaciones en las cuales éste ocupa la posición de sujeto activo y de sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria. Consecuentemente, cuando es otro ente el sujeto activo de la obligación, la Administración Central, sí resultaría sujeta al pago de los tributos correspondientes, salvo que existiese una norma expresa en la cual se le exentase de su pago.” (En el mismo sentido véase dictámenes C-114-1992 del 21 de junio de 1992, C-009-1999 del 7 de enero de 1999, C-174-2001 del 25 de junio del 2001 y C-071-2008 del 3 de marzo de 2008, entre otros)” (Lo resaltado es original).
Debemos señalar entonces que el principio de inmunidad fiscal del Estado consiste –básicamente- en la identidad de sujeto acreedor y sujeto pasivo dentro de la relación jurídica tributaria”. (En similar sentido ver los dictámenes números C-298-2002 de 06 de noviembre de 2002, C-340-2005, C-313-2017, entre otros. Lo resaltado no es del original).
De conformidad con el desarrollo del principio de inmunidad fiscal del Estado se desprende que el mismo requiere de la identidad de sujeto acreedor y de sujeto pasivo dentro de la relación jurídica tributaria. Su alcance es de carácter limitado, siendo de aplicación en la medida en que el Estado se encuentre dentro de la relación jurídica tributaria, como sujeto acreedor de un...
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