Dictamen nº 185 de 04 de Julio de 2019, de Ministerio de Hacienda
| Emisor | Ministerio de Hacienda |
4 de julio de 2019
C-185-2019
Licenciada
Rocío Aguilar Montoya
Ministra de Hacienda
Ministerio de Hacienda
S. D.
Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio DM-0827-2019 de 21 de mayo de 2019 mediante el cual requiere el criterio técnico-jurídico de la Procuraduría General, con respecto a si con la entrada en vigencia de la Ley N°9635 de fecha 3 de diciembre de 2018, que reforma integralmente la Ley número 6826, Ley de Impuesto General sobre las Ventas, de fecha 8 de noviembre de 1982, se puede interpretar que las exenciones que contemplaba la normativa anterior a la reforma indicada, se encuentran derogadas tácitamente, así como cualquier otra ley conexa que exonere de todo tributo o exoneren expresamente del impuesto general sobre las ventas.
Se agrega a la consulta presentada el oficio N°DJMH-1316-2019 de 21 de mayo de 2019 de la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda, en el cual se concluye:
“(...) En virtud de lo indicado comparte esta Dirección Jurídica el criterio de que el numeral 8 del Título I de la Ley N°9635 estableció la lista taxativa “numerus clausus” en referencia a las exenciones que se conceden para este impuesto (IVA) y que todas las demás quedaron implícitamente derogadas, al derogarse el impuesto contenido en la Ley N°6826, según lo establecido en el artículo 50 de la Ley N°7293, en concordancia con el numeral 63 del Código. Amén de qué en tales casos, se aplica el principio de que toda norma posterior deroga la anterior en aquello que se le oponga. (...)”
I.- CONSIDERACIONES GENERALES DE IMPORTANCIA:
A.- De las exenciones:
A efecto de evacuar la consulta presentada, debemos advertir que uno de los principios básicos que informan el bloque de justicia tributaria, lo es el principio de legalidad tributaria que se erige como un principio de justicia tributaria formal, es decir, la exclusiva regulación de la actividad tributaria por ley formal. Tal principio deriva en nuestro ordenamiento del artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política y lo desarrolla el artículo 5° del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Dice en lo que interesa el artículo 121 inciso 13):
“Además de las otras atribuciones que le confiere esta Constitución, corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa:
(...)
Establecer los impuestos y contribuciones nacionales y autorizar los municipales;
(...)”
Por su parte el artículo 5° del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, dispone en lo que interesa:
“Materia privativa de la Ley: En cuestiones tributarias sólo la ley puede:
Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho generador de la relación tributaria; establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo; e indicar el sujeto pasivo;
Otorgar exenciones, reducciones o beneficios;
(...)”
El principio de legalidad tributaria o de reserva de ley, implica entonces que solo pueden crearse tributos y exenciones mediante ley ordinaria de la República, lo contrario conllevaría entonces a una infracción constitucional, a una violación del principio de seguridad jurídica y certeza jurídica en materia impositiva.
Ahora bien, siendo que el hecho exento es el anverso del hecho imponible, cuyos elementos esenciales deben de ser definidos por ley, necesariamente, en aras de preservar la seguridad jurídica y la certeza jurídica, los regímenes exonerativos quedan inmersos dentro del principio de legalidad tributaria, máxime si partimos que los regímenes exonerativos forman parte de los beneficios o incentivos fiscales, que responden a finalidades extrafiscales y como estímulo a determinadas actividades económicas, por ello es que las exenciones no pueden quedar fuera del marco económico-tributario, porque se constituyen en herramientas que permiten el fomento, desarrollo o promoción de un determinado sector económico, o bien de determinadas actividades, presiones sociales, o bien en instrumento para potenciar la justicia tributaria considerando la estructuración de las cargas impositivas impuestas por el Estado, a corto, mediano o largo plazo, por ello que no podría afirmarse que las exenciones se constituyen en excepciones al deber de contribuir, sino que forman parte de un sistema en el cual se dispone la dispensa del pago de un impuesto determinado, o bien el otorgamiento de otros beneficios que inciden ya no en la cuantía del impuesto sino en desgravaciones que afectan la determinación de la base imponible a través de otros mecanismos.
B.- Cómo deben interpretarse las normas tributarias vs las normas exonerativas:
La doctrina distingue tres fenómenos que en los ordenamientos jurídicos se presentan como soluciones a los problemas que surgen con ocasión de la puesta en vigencia de leyes que derogan o modifican regímenesexonerativos. Cada uno de esos problemas, a juicio del tratadista Carmelo Lozano Serrano (Exenciones Tributarias y Derechos Adquiridos...
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