Dictamen nº 301 de 14 de Diciembre de 2017, de Instituto Nacional de Fomento Cooperativo
| Emisor | Instituto Nacional de Fomento Cooperativo |
14 de diciembre de 2017
C-301-2017
Máster
Ronald Fonseca Vargas
Director Ejecutivo a.i
Instituto Nacional de Fomento Cooperativo
Estimado señor:
Con la aprobación del señor Procurador General de la República, me refiero a su oficio DE-1320-2016 de 23 de setiembre de 2016, mediante el cual manifiesta que por disponerlo la Junta Directiva del Instituto de Fomento Cooperativo en su Acuerdo J.D-N°382-2016, adoptado en Sesión Ordinaria N° 4091, artículo 2° inciso 3.4 de 1° de setiembre de 2016, se consulta sobre los siguientes aspectos:
Con base en el Dictamen de la Procuraduría General de la República N° C.-121-2016 de 30 de mayo de 2016, que arriba a la conclusión de que los ingresos provenientes de la operación con no asociados o no provenientes de la función social de las cooperativas, son actividades lucrativas sujetas al impuesto sobre la renta: a la luz de la legislación cooperativa y fiscal, ¿cuál debe ser el tratamiento de los excedentes generados por esas actividades, considerando que conforme con el artículo 3 inciso j) y artículo 82 de la Ley de Asociaciones Cooperativas vigente, estos no pueden ser repartidos entre los asociados, y al no provenir de la función social de la cooperativa, más bien deben destinarse a la reserva de educación? (La negrilla no es del original)
En las Cooperativas, la operación con no asociados se encuentra regulada en los artículos 3 inciso j), 9 y 82 de la Ley de Asociaciones Cooperativas vigente, y en el capítulo VUI, artículos del 52 al 63 del Reglamento para la implementación de las autorizaciones establecidas en la Ley de Asociaciones Cooperativas y normativa regulatoria de las comisiones liquidadoras, publicado en la Gaceta N° 195 del 7 de octubre de 2015. Con base en dicha normativa, cuando una cooperativa opere con no asociados con la debida autorización del Infocoop.¿debe proceder a registrar los ingresos por ese concepto, cómo lo establece la Ley de Asociaciones Cooperativas o someterlos al pago del impuesto sobre la renta, tal como lo señala el dictamen C-121-2016? (La negrilla no es del original)
Agrega a la consulta el informe SC-969-2016 de la Gerente de Supervisión Cooperativa, mediante el cual concluye:
“(...)
-Que el dictamen C-121-2016 es contrario a la Ley porque el artículo 3 de la LAC establece que los ingresos provenientes de la operación con no asociados o no provenientes de la función social de las cooperativas, son irrepartibles y el artículo 82 de la misma Ley define que su destino es engrosar la Reserva de Educación.
-En las cooperativas, por ser asociaciones sin fines de lucro, solamente son apropiables los excedentes provenientes de la gestión, objeto o función social cooperativa, preservando el principio de que los importes a retornar constituyen meros excesos de previsión en el precio del servicio utilizado. Los excedentes generados por la prestación de servicios a no asociados, así como lo que pudieran originarse por operaciones ajenas a la gestión ordinaria, deben imputarse a una reserva especial, la de educación, que es por supuesto, irrepartible.
-La no sujeción del impuesto sobre la renta de la que gozan las cooperativas del país, según el inciso d) del artículo 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta cubre a todas las cooperativas del país. Si una cooperativa realiza actividades que no están incluidas en su estatuto social ni en los fines para los cuales fue creada y esas actividades producen excedentes, no pueden ser repartidos entre los asociados, por lo tanto no pueden ser gravados con el impuesto sobre la renta. Los ingresos no provenientes de la función social de una cooperativa también deberán formar parte de la reserva de educación. (...)”
Siendo que el objeto de la presente consulta se circunscribe a temas tratados en la solicitud de reconsideración presentada por el Secretario Ejecutivo del Consejo Nacional de Cooperativas (CONACOOP), transcribimos en lo que interesa el dictamen C-295-2017 del 12 de diciembre de 2017 mediante el cual se resuelve la solicitud planteada. Dice en lo que interesa:
“(...)
I.-Fundamentación de la solicitud de reconsideración:
La argumentación del señor Secretario Ejecutivo del Consejo Nacional de Cooperativas para solicitar la reconsideración del dictamen C-121-2016 resulta confusa y agrega aspectos que no fueron consultados en su oportunidad por el señor Viceministro de Hacienda, sin embargo, trataremos de referirnos a los aspectos medulares de la solicitud de reconsideración presentada.
Considera el interesado que la Procuraduría General de la República al evacuar la consulta presentada por el señor Viceministro de Ingresos del Ministerio de Hacienda, confunde el objeto consultado y resuelve un asunto que solo mediante ley puede ser resuelto, cual es gravar las asociaciones cooperativas con el impuesto de renta. Estima que la consultado por el Ministerio de Hacienda en su oportunidad, no involucra el tema de los excedentes que las cooperativas generan a partir de relaciones con terceros no asociados, aspecto que fue confundido por la Procuraduría al evacuar la consulta presentada, y que hubiera sido resuelta recurriendo a los numerales 3.j, 78 y 82 de la Ley N° 4179, los cuales deben ser analizados conjuntamente con el impuesto sobre las utilidades establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta, la cual en su artículo 3° inciso d) no sujeta al pago del impuesto sobre la renta a las cooperativas debidamente constituidas de conformidad con la Ley N° 6756 de 5 de mayo de 1982.
Afirma que la Procuraduría le dio un giro al tema consultado e introdujo por su cuenta que las actividades lucrativas con terceros no asociados son lucrativas, violentando como se indicó lo dispuesto en el inciso j) del artículo 3 de la Ley de Asociaciones Cooperativas que dispone la irrepartibilidad de las reservas y de los excedentes producidos por las operaciones con personas que sin ser asociados hubieron utilizados los servicios de la cooperativa y de los ingresos no provenientes de la función social de las cooperativas.
El señor Secretario Ejecutivo afirma que de conformidad con el artículo 78 de la Ley 4179 las cooperativas no tienen utilidades por lo que no podría configurarse el hecho generador del impuesto sobre la renta, aparte de que la norma tampoco hace distinción alguna en cuanto al origen de los antecedentes, atribución que se toma la Procuraduría, lo que hace que el dictamen C-121-2016 es contrario a la ley.
Finalmente solicita que se reconsidere el dictamen C-121-16 y se resuelva que las cooperativas no se encuentran sujetas al pago del impuesto sobre la renta, conforme al inciso d) del artículo 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y que cubre a cualquier tipo de cooperativas. Que si una cooperativa realiza actividades que no están incluidas en su estatuto social ni en los fines para los cuales fue creada y esas actividades producen excedentes, no pueden ser repartidos entre los asociados, y que por lo tanto no pueden ser gravados con el impuesto sobre la renta. Solicita asimismo se disponga que los ingresos no provenientes de la función social de una cooperativa deberán formar parte de la reserva de educación.
II.- Consideraciones previas:
A.- De la improcedencia de la solicitud de reconsideración:
De previo a conocer la argumentación del petente, valga indicar que de conformidad con el artículo 6 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N° 6815 de 27 de setiembre de 1982) la solicitud de reconsideración de los dictámenes emitidos por la Procuraduría sólo puede ser pretendida por la administración que solicitó el criterio técnico-jurídico, y para ello cuenta con un plazo de ocho días contados a partir del momento en que fue notificado. Dice en lo que interesa el artículo 6°:
“ARTÍCULO 6º.-DISPENSA EN EL ACATAMIENTO DE DICTÁMENES:
En asuntos excepcionales, en los que esté empeñado el interés público, el Consejo de Gobierno podrá dispensar de la obligatoriedad de los dictámenes emitidos por la Procuraduría, mediante resolución razonada que deberá publicarse en el diario oficial "La Gaceta". Cuando se trate de situaciones referentes a la seguridad pública y a las relaciones exteriores, la publicación previa no será requisito para ejecutar la resolución.
Como requisito previo, el órgano consultante deberá solicitar reconsideración a la Procuraduría dentro de los ocho días siguientes al recibo del dictamen, la cual habrá de ser resuelta por la mayoría de la Asamblea de Procuradores. Si la Procuraduría denegare la reconsideración, el órgano, dentro de los ocho días hábiles siguientes, podrá acudir ante el Consejo de Gobierno para efectos de la dispensa a que se refiere el párrafo anterior. (La negrilla no es del original)
En el caso de análisis, el dictamen C-121-2016 de fecha 30 de mayo de 2016 fue debidamente notificado y aceptado por la entidad consultante. Sin embargo el Secretario Ejecutivo del Consejo Nacional de Cooperativas solicita -sin estar legitimado para ello- la reconsideración del criterio emitido por la Procuraduría General 4 meses después, solicitud que a todas luces resulta improcedente.
Sin perjuicio de lo dicho, esta Procuraduría analizará de oficio los argumentos presentados por la Secretaría Ejecutiva del Consejo Nacional de Cooperativas, a fin de establecer si se dan los yerros señalados.
B.- Del dictamen C-121-2016 que se cuestiona.
Esta Procuraduría atendiendo consulta presentada por el señor Vice-Ministro de Ingresos, en la cual requería la opinión...
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