PROYECTO DE LEY REFORMA AL INCISO E) DEL ARTICULO 8 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LEY NÚMERO 7092 DEL 21 DE ABRIL DE 1988 Y SUS REFORMAS

PROYECTO DE LEY

REFORMA AL INCISO E) DEL ARTICULO 8 DE LA LEY

SOBRE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LEY NÚMERO

7092 DEL 21 DE ABRIL DE 1988 Y SUS REFORMAS

ExpedienteN.º 23.577

ASAMBLEA LEGISLATIVA:

El presenteproyecto de ley tieneporobjetivodelimitar, a través de un marco de legalidad, la deducibilidad de losmontosderivados de deudasmanifiestamenteincobrables. Asimismo, esteproyecto de ley pretendeliberar a loscontribuyentes de cancelarmontos adelantados porconcepto de impuestos, a tenor del criterio de ‘devengado’ que aplicaen la imposición y pago del Impuestosobre las Utilidadesen Costa Rica. En estesentido, el quid de la enmienda que se pretende, emerge a partir de la vulneración del principio de legalidad, al momento de definir, cuandounacuenta es calificadacomo “incobrable”.

En estesentido, actualmenteelArtículo 8 de la Ley sobreelImpuestosobre la Renta, establece que son consideradascomodeducibles: “las deudasmanifiestamenteincobrables” y posteriormenteestablece dos requisitos para que estasseanconsideradascomotal. En primer lugar, que las deudasresulten del giro habitual del negocio, es decir, las cuentasincobrables, debenestarrelacionadas con operacionesintrínsecas a la ejecución del negocio. En segundolugar, se debenhaber “agotado las gestioneslegales para surecuperación”, tal y como lo indica eltextonormativocitado, encuestión:

“Artículo 8º-Gastosdeducibles. Son deducibles de la rentabruta:

(…)e) Las deudasmanifiestamenteincobrables, siempre que se originenenoperaciones del giro habitual del negocio y se hayanagotado las gestioneslegales para surecuperación, a juicio de la AdministraciónTributaria y de acuerdo con las normas que se establezcanenelReglamento de esta Ley. (…)”

En concordancia con lo anterior, elartículo 12 del Reglamento de la Ley sobreelImpuestosobre la Renta, establece que serándeducibles, las deudas a favor del declarante “manifiestamenteincobrables”, siempre que “que se originenenoperaciones del giro habitual del negocio y que se indiquen las razones que justifiquentalcalificación”. No obstante, lo anterior, eltextonormativo indica unasalvedad, cual es: “la Direccióntendráampliafacultaden la apreciación, encasosmuycalificados, para rechazar o aceptarelgasto”, tal y como lo indica eltextonormativocitado, seguidamente:

Artículo 12.-Costos y gastosdeducibles. Las empresas y personas con actividadeslucrativascitadasenelartículo 2º de la Ley, tienen derecho a deducir de surentabruta, loscostos y gastosnecesarioscontempladosenelartículo 8º de la Ley, siempre que seannecesarios para produciringresosactuales o potencialesgravados con elimpuestosobreutilidades.

De acuerdo con lo indicadoenelpárrafo anterior, serándeducibles de la rentabruta: (…)

g)Las deudas a favor del declarante, manifiestamenteincobrables, siempre que se originenenoperaciones del giro habitual del negocio y que se indiquen las razones que justifiquentalcalificación. En elcaso de que la Dirección no acepte la deducción de unadeudaincobrable, eldeclarantepuedededucirlaenelejerciciosiguiente, sidemuestra que fueronhechas las gestioneslegales que correspondan, ante lostribunalescomunes, para sucobro y siempre que hayatranscurrido un período mayor de 24 meses posterior a la fecha de suvencimiento, sin que eldeudorhayarealizadoabonoalguno. No obstante, la Direccióntendráampliafacultaden la apreciación, encasosmuycalificados, para rechazar o aceptarelgasto.

Si se recupera total o parcialmenteunacuentaincobrable que hubieresidodeducida de la rentabruta, suimportedebeincluirsecomoingresogravableenelperíodo fiscal en que ocurra la recuperación; (…)” En la actualidad, cuando un contribuyenteemiteuna factura, aún y cuandoelingreso no ha sidopercibido, este se veobligado a pagarelimpuesto. El pago del impuesto solo podrádeducirsecomogasto (es deciranularelefecto del ingresoficticio) hasta que “se hayanagotado las gestioneslegales para surecuperación, a juicio de la AdministraciónTributaria”. En estesentido, es importantedestacar, que la literalidad de la norma actual otorga, tanto en la conceptualizacióncomoen la determinación de cualcuenta es consideradacomo “incobrable”, un ampliorango de interpretación a la AdministraciónTributaria.

En virtud de lo anterior, elvacío legal con respecto a la definición de un “incobrable”, resultaen que elcontribuyentedebaasumir la pérdida y cancelarlosimpuestosdevengadoscomosi se hubieseobtenidounaganancia. De la misma forma, estaausencia de definición, faculta a la AdministraciónTributaria, aimprovisardefiniciones de “incobrables” que le legitimarán, enúltimainstancia, a desconocer la deducibilidadde las cuentas, entendidasporelcontribuyente, comoincobrables, lo que resultaenlitigiosaltamenteonerosos, cuyosgastosdeben ser incurridosporelcontribuyente.

En adición a lo anterior, cabemencionar que losgastosincurridos para que seandeducibles, debencumplir con un criterio de vinculación, y debenestarapegados al principio de legalidad, la cualdeberestringir la ampliadiscrecionalidad de la AdministraciónTributaria. En estesentido, el Tribunal Fiscal Administrativo^[1], se pronunciósobre “losincobrables” admitiendo que la discrecionalidad de la AdministraciónTributaria, es amplia para determinarcuálcuentadebe ser entendida o no como un incobrable, como se explica a continuación:

“De acuerdo con lo anterior, estimael Tribunal que se podráadmitir o no como deducible losincobrables que realiceelcontribuyente, tomandoencuentaunaserie de hechosrelevantes, de manera que elintérpretepodráadmitir o no la deducibilidad de losincobrables; tomandoencuenta entre otrossupuestoslossiguientes:

a)Actividadeconómica de la empresa,

b)Volumen de losincobrables,

c)Inexistencia e insolvencia del deudor,

d)Ausencia del documentosoporte de la operación,

e)Inexistencia de activos que respalden la solvencia del deudor,

f)Exigüidad de la deuda,

g)Proporcionalidad y razonabilidad de la obligación con respecto a losingresosgravables.

Planteadas, así las cosas, elintérpretetributariodeberá resolver, sielcontribuyente ha apreciadorazonable y legalmenteloshechoseconómicos de suempresa y si la interpretación del artículo 8 inciso e) de la Ley de Impuestosobre la Renta y artículo 12 inciso g) del Reglamento, se ajusta a la realidad, procediendoenestecaso a la admisibilidad del gastoporelconceptodicho.

En estoscasos, este Tribunal, siempre se ha pronunciadoenelsentido de que, enestetipo, de deducciones, la deducibilidad del gasto lo es para cadacasoen particular, aplicando la sana críticaracional y las reglasunívocas de la ciencia, de la técnica, olosprincipioselementales de justicia, lógica o conveniencia (...)”.

En estemismosentido, se ha pronunciadoel Tribunal ContenciosoAdministrativo, elcualdeterminó que la AdministraciónTributaria, tiene un accionar “arbitrario, inmotivado y contrario a Derecho”, siendo que, enelcaso particular, realizó la selección de una sola cuentaincobrable, y determinó que “a sucriterio” no se hicieron “todas” las gestionesnecesarias. Asimismo, este Tribunal exhorta a la AdministraciónTributaria, a entender que eléxito de unagestión judicial, estámuylejos de ser del exclusivoresorte del contribuyente, de ahí que la cuentadebeentendersecomo “incobrable”, cuando las gestionesya se haniniciado, comoexponeeste Tribunal, a continuación:

“En elcaso de examen, contrario a lo reguladoen las normaslegales y reglamentariascitadasartículo 8 inciso e) de la Ley de Impuestosobre la Renta y artículo 12 inciso g) del Reglamento- la AdministraciónTributariarechazóelrubroporincobrables, todavez que, ensucriterio, la empresacontribuyente no se esmeróenrealizar las accionescobratoriaseficientemente, sino que se limitó a presentar las accionescobratorias nada másporcumplir con un requisito legal. Al respectodijo: (…) no es suficientesóloelhecho de presentardichasgestionesjudiciales, sino que además se debedartodoelimpulsoprocesalpertinente, a efectos de recuperar las sumasadeudas, y no como lo pretendió la contribuyente, al interponerlosjuiciosejecutivos simples nada más, para cumplir con esterequisito legal (…)”. Para este Tribunal, elproceder de la auditoría fiscal resultaarbitrario, inmotivado y contrario a derecho, puesciertamenteconstaen autos, y así lo reconoció la propiaAdministración, tan solo se seleccionóunamuestra, es decir, no analizaron la totalidad de loscasospresentadospor la contribuyente, y con ello, concluyeron que la empresapresentódiversasaccionesjudiciales con el fin de realizarloscobros a sus deudores; empero, como bien lo han de saber las autoridadesadministrativas, elresultadoexitoso de losprocesosjudiciales no compete en forma exclusivani es responsabilidadenteramente de la parte que acciona; además, no explicórazonada y fundadamenteelórganofiscalizador, cuálesaccioneslegales no llevó a cabo la empresacontribuyentecomo para decir que únicamente se limitó a cumplir con un requisito de trámite y asíconfirmarelajusterealizado, rechazando la deducción del gastoporincobrables” ^[2].

Conclusivamente, la deducibilidad de las cuentasincobrablesresulta poco probable para loscontribuyentes, siendo que la AdministraciónTributaria, en la figura del auditor, comointérprete de la norma, siemprepodrádeterminar de forma ampliamentediscrecional, si se hanrealizado o no las gestioneslegalesnecesarias para recuperar la deuda, de forma tal que estosiempreresultaráenunacontingencia para elcontribuyente.

En concordancia con lo anterior, es necesariohacerunaradiografía a losprocesoscobratoriosenelPoder Judicial, a fin de establecercuál es elestado actual de la administración de jus...