PROYECTO DE LEY REFORMA AL INCISO E) DEL ARTICULO 8 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LEY NÚMERO 7092 DEL 21 DE ABRIL DE 1988 Y SUS REFORMAS

Fecha de publicación13 Marzo 2023
Número de registroIN2023725280
EmisorPoder Legislativo

PROYECTO DE LEY

REFORMA AL INCISO E) DEL ARTICULO 8 DE LA LEY

SOBRE IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LEY NÚMERO

7092 DEL 21 DE ABRIL DE 1988 Y SUS REFORMAS

Expediente N.º 23.577

ASAMBLEA LEGISLATIVA:

El presente proyecto de ley tiene por objetivo delimitar, a través de un marco de legalidad, la deducibilidad de los montos derivados de deudas manifiestamente incobrables. Asimismo, este proyecto de ley pretende liberar a los contribuyentes de cancelar montos adelantados por concepto de impuestos, a tenor del criterio de ‘devengado’ que aplica en la imposición y pago del Impuesto sobre las Utilidades en Costa Rica. En este sentido, el quid de la enmienda que se pretende, emerge a partir de la vulneración del principio de legalidad, al momento de definir, cuando una cuenta es calificada comoincobrable”.

En este sentido, actualmente el Artículo 8 de la Ley sobre el Impuesto sobre la Renta, establece que son consideradas como deducibles: “las deudas manifiestamente incobrables” y posteriormente establece dos requisitos para que estas sean consideradas como tal. En primer lugar, que las deudas resulten del giro habitual del negocio, es decir, las cuentas incobrables, deben estar relacionadas con operaciones intrínsecas a la ejecución del negocio. En segundo lugar, se deben haberagotado las gestiones legales para su recuperación”, tal y como lo indica el texto normativo citado, en cuestión:

Artículo- Gastos deducibles. Son deducibles de la renta bruta:

(…) e) Las deudas manifiestamente incobrables, siempre que se originen en operaciones del giro habitual del negocio y se hayan agotado las gestiones legales para su recuperación, a juicio de la Administración Tributaria y de acuerdo con las normas que se establezcan en el Reglamento de esta Ley. (…)”

En concordancia con lo anterior, el artículo 12 del Reglamento de la Ley sobre el Impuesto sobre la Renta, establece que serán deducibles, las deudas a favor del declarantemanifiestamente incobrables”, siempre que “que se originen en operaciones del giro habitual del negocio y que se indiquen las razones que justifiquen tal calificación”. No obstante, lo anterior, el texto normativo indica una salvedad, cual es: “la Dirección tendrá amplia facultad en la apreciación, en casos muy calificados, para rechazar o aceptar el gasto”, tal y como lo indica el texto normativo citado, seguidamente:

Artículo 12.- Costos y gastos deducibles. Las empresas y personas con actividades lucrativas citadas en el artículo 2º de la Ley, tienen derecho a deducir de su renta bruta, los costos y gastos necesarios contemplados en el artículo 8º de la Ley, siempre que sean necesarios para producir ingresos actuales o potenciales gravados con el impuesto sobre utilidades.

De acuerdo con lo indicado en el párrafo anterior, serán deducibles de la renta bruta: (…)

g) Las deudas a favor del declarante, manifiestamente incobrables, siempre que se originen en operaciones del giro habitual del negocio y que se indiquen las razones que justifiquen tal calificación. En el caso de que la Dirección no acepte la deducción de una deuda incobrable, el declarante puede deducirla en el ejercicio siguiente, si demuestra que fueron hechas las gestiones legales que correspondan, ante los tribunales comunes, para su cobro y siempre que haya transcurrido un período mayor de 24 meses posterior a la fecha de su vencimiento, sin que el deudor haya realizado abono alguno. No obstante, la Dirección tendrá amplia facultad en la apreciación, en casos muy calificados, para rechazar o aceptar el gasto.

Si se recupera total o parcialmente una cuenta incobrable que hubiere sido deducida de la renta bruta, su importe debe incluirse como ingreso gravable en el período fiscal en que ocurra la recuperación; (…)” En la actualidad, cuando un contribuyente emite una factura, aún y cuando el ingreso no ha sido percibido, este se ve obligado a pagar el impuesto. El pago del impuesto solo podrá deducirse como gasto (es decir anular el efecto del ingreso ficticio) hasta que “se hayan agotado las gestiones legales para su recuperación, a juicio de la Administración Tributaria”. En este sentido, es importante destacar, que la literalidad de la norma actual otorga, tanto en la conceptualización como en la determinación de cual cuenta es considerada comoincobrable”, un amplio rango de interpretación a la Administración Tributaria.

En virtud de lo anterior, el vacío legal con respecto a la definición de un “incobrable”, resulta en que el contribuyente deba asumir la pérdida y cancelar los impuestos devengados como si se hubiese obtenido una ganancia. De la misma forma, esta ausencia de definición, faculta a la Administración Tributaria, a improvisar definiciones de “incobrables” que le legitimarán, en última instancia, a desconocer la deducibilidad de las cuentas, entendidas por el contribuyente, como incobrables, lo que resulta en litigios altamente onerosos, cuyos gastos deben ser incurridos por el contribuyente.

En adición a lo anterior, cabe mencionar que los gastos incurridos para que sean deducibles, deben cumplir con un criterio de vinculación, y deben estar apegados al principio de legalidad, la cual debe restringir la amplia discrecionalidad de la Administración Tributaria. En este sentido, el Tribunal Fiscal Administrativo[1], se pronunció sobrelos incobrablesadmitiendo que la discrecionalidad de la Administración Tributaria, es amplia para determinar cuál cuenta debe ser entendida o no como un incobrable, como se explica a continuación:

“De acuerdo con lo anterior, estima el Tribunal que se podrá admitir o no como deducible los incobrables que realice el contribuyente, tomando en cuenta una serie de hechos relevantes, de manera que el intérprete podrá admitir o no la deducibilidad de los incobrables; tomando en cuenta entre otros supuestos los siguientes:

a) Actividad económica de la empresa,

b) Volumen de los incobrables,

c) Inexistencia e insolvencia del deudor,

d) Ausencia del documento soporte de la operación,

e) Inexistencia de activos que respalden la solvencia del deudor,

f) Exigüidad de la deuda,

g) Proporcionalidad y razonabilidad de la obligación con respecto a los ingresos gravables.

Planteadas, así las cosas, el intérprete tributario deberá resolver, si el contribuyente ha apreciado razonable y legalmente los hechos económicos de su empresa y si la interpretación del artículo 8 inciso e) de la Ley de Impuesto sobre la Renta y artículo 12 inciso g) del Reglamento, se ajusta a la realidad, procediendo en este caso a la admisibilidad del gasto por el concepto dicho.

En estos casos, este Tribunal, siempre se ha pronunciado en el sentido de que, en este tipo, de deducciones, la deducibilidad del gasto lo es para cada caso en particular, aplicando la sana crítica racional y las reglas unívocas de la ciencia, de la técnica, o los principios elementales de justicia, lógica o conveniencia (...)”.

En este mismo sentido, se ha pronunciado el Tribunal Contencioso Administrativo, el cual determinó que la Administración Tributaria, tiene un accionararbitrario, inmotivado y contrario a Derecho”, siendo que, en el caso particular, realizó la selección de una sola cuenta incobrable, y determinó que “a su criterio” no se hicierontodas” las gestiones necesarias. Asimismo, este Tribunal exhorta a la Administración Tributaria, a entender que el éxito de una gestión judicial, está muy lejos de ser del exclusivo resorte del contribuyente, de ahí que la cuenta debe entenderse comoincobrable”, cuando las gestiones ya se han iniciado, como expone este Tribunal, a continuación:

“En el caso de examen, contrario a lo regulado en las normas legales y reglamentarias citadas artículo 8 inciso e) de la Ley de Impuesto sobre la Renta y artículo 12 inciso g) del Reglamento- la Administración Tributaria rechazó el rubro por incobrables, toda vez que, en su criterio, la empresa contribuyente no se esmeró en realizar las acciones cobratorias eficientemente, sino que se limitó a presentar las acciones cobratorias nada más por cumplir con un requisito legal. Al respecto dijo: (…) no es suficiente sólo el hecho de presentar dichas gestiones judiciales, sino que además se debe dar todo el impulso procesal pertinente, a efectos de recuperar las sumas adeudas, y no como lo pretendió la contribuyente, al interponer los juicios ejecutivos simples nada más, para cumplir con este requisito legal (…)”. Para este Tribunal, el proceder de la auditoría fiscal resulta arbitrario, inmotivado y contrario a derecho, pues ciertamente consta en autos, y así lo reconoció la propia Administración, tan solo se seleccionó una muestra, es decir, no analizaron la totalidad de los casos presentados por la contribuyente, y con ello, concluyeron que la empresa presentó diversas acciones judiciales con el fin de realizar los cobros a sus deudores; empero, como bien lo han de saber las autoridades administrativas, el resultado exitoso de los procesos judiciales no compete en forma exclusiva ni es responsabilidad enteramente de la parte que acciona; además, no explicó razonada y fundadamente el órgano fiscalizador, cuáles acciones legales no llevó a cabo la empresa contribuyente como para decir que únicamente se limitó a cumplir con un requisito de trámite y así confirmar el ajuste realizado, rechazando la deducción del gasto por incobrables[2].

Conclusivamente, la deducibilidad de las cuentas incobrables resulta poco probable para los contribuyentes, siendo que la Administración Tributaria, en la figura del auditor, como intérprete de la norma, siempre podrá determinar de forma ampliamente discrecional, si se han realizado o no las gestiones legales necesarias para recuperar la deuda, de forma tal que esto siempre resultará en una contingencia para el contribuyente.

En concordancia con lo anterior, es necesario hacer una radiografía a los procesos cobratorios en el Poder Judicial, a fin de establecer cuál es el estado actual de la administración de jus...

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