Sentencia nº 00094 de Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, de 5 de Enero de 2001

Res: 2001-00094

SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. S.J., a las nueve horas con dos minutos del cinco de enero del dos mil uno.-

Recurso de amparo interpuesto por A.M.A., portador de la cédula de identidad número 0-000-000, a favor de L.S.A.; contra la Municipalidad de Belén y la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos.

Resultando:

1. -

   Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 13 horas y 38 minutos del 4 de abril del dos mil (folio 1), el recurrente interpone recurso de amparo contra la Municipalidad de Belén y la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos y manifiesta: a) que la Municipalidad recurrida ha incoado el respectivo procedimiento de cobro de los impuestos de patente municipal contra su representada, cuyo cálculo pretende realizarlo basados en el ingreso bruto proveniente de la venta de los combustibles que se expenden en sus estaciones de servicio; b) que la temática planteada en este amparo ya ha sido analizada por la Sala Constitucional, en el expediente número 97-005604-007-CO-E y además se encuentran pendientes de resolución otros recursos de amparo similares interpuestos contra la Municipalidad de San José, Grecia y S.R., que se tramitan en expedientes números número 99-009482-007-CO, 00-002381-007-CO y 00-002381-007-CO; c) que en la sentencia número 6991-99 de las 17:33 horas del 8 de setiembre de 1999, la Sala concluyó que los expendedores de combustible, al tener un margen fijo de utilidad establecido por el Estado, están en una situación jurídica diversa del resto de los comerciantes, por lo que existe una evidente desigualdad de trato frente a un régimen unitario de imposición, y que para que la situación de inconstitucionalidad se solventara, era indispensable que el pago de los impuestos municipales de patente, pudiera incorporarse en el costo de operación, lo que les había sido negado consistentemente por la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos; d) que la Autoridad Reguladora no ha variado su criterio en los últimos ocho años, o sea, que mantiene el modelo de un porcentaje ínfimo, es decir, menos de una décima del uno por ciento (0,0862) los ingresos brutos para el pago tanto de impuestos nacionales como de los municipales; e) que en la práctica ese porcentaje ínfimo refleja y significa la política de no incorporar en el modelo para el cálculo del margen de utilidad del gasolinero, los impuestos de patente municipal, por lo que según lo tiene por demostrado la Sala, el impuesto de patente es desproporcionado y resulta inconstitucional; f) que desde la promulgación de la Ley 5694, Reformas a la Ley de Patentes de Actividades Lucrativas de la Municipalidad del Cantón Central de San José, a la fecha, no se ha variado la metodología para el cálculo del margen de utilidad de los gasolineros, g) que en el modelo utilizado en ningún momento se ha incluido el impuesto municipal de patente; h) que el margen de utilidad fijado mediante el procedimiento del modelo hasta ahora utilizado, afecta a los gasolineros a nivel nacional, es decir, es único e igual para todos los expendedores de combustible de Costa Rica, independientemente de la jurisdicción cantonal en que esté ubicada la estación de servicio; i) que la causa del desajuste en la aplicación del impuesto de patente municipal para los gasolineros persiste, no ha desaparecido, razón por la cual el cobro del impuesto calculado sobre esa base es improcedente por violatorio del principio constitucional de proporcionalidad; j) que no cuestionan la potestad de las municipalidades de cobrar el impuesto de patente calculado sobre el ingreso bruto, aspecto que ya se discutió, sino que discuten el hecho de que para los expendedores de combustible tal cual está la situación real actual, ya que ese cobro es inconstitucional por violatorio del principio de proporcionalidad, por cuanto está incumpliendo el presupuesto básico y fundamental establecido por la Sala Constitucional, para que el pago de los impuestos municipales de patente esté incorporado en el costo de operación, factor que en criterio de la misma Sala es el que elimina la posible inconstitucionalidad del impuesto. Solicita el recurrente que se declare con lugar el recurso en todos sus extremos.

2. -

   Informa bajo juramento L.F.C., en su calidad de REGULADOR GENERAL (folio 18), que el presente recurso no individualiza los hechos como en buena técnica jurídica corresponde y considera que el recurso no tiene sentido en cuanto a su representada se refiere. Indica que la parte recurrente alega lesión al principio constitucional de razonabilidad de la ley, el derecho de propiedad y el de legalidad, siendo el hecho principal el cobro de impuestos de patente municipal del Cantón de San José \u0096originado en un acto con rango de ley-, y respecto al cual la Autoridad Reguladora no tiene injerencia, toda vez que la potestad impositiva municipal está en función del procedimiento que al efecto dispone el artículo 121.13 constitucional, lo que hace irrelevante cualquier actuación de la Autoridad Reguladora en el trámite de aprobación de tales tributos al ser materia reservada a la Asamblea Legislativa. En ese sentido considera que si la parte recurrente está interesada en impugnar la norma, deberá enderezarse el proceso en los términos del artículo 48 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Por otro lado, señala que la materia tarifaria es de mera legalidad conforme reiterada jurisprudencia constitucional y en la especie, los recurrentes pretenden que en la tarifa se incluya el impuesto de patente como una variable dentro de la estructura de costos ya que, desde su perspectiva, hoy en día no lo está. Considera que la temática planteada en esta sede no tiene relación con violación a derecho fundamental alguno y se remite a aspectos técnicos que no son ventilables en esta materia conforme reiterada jurisprudencia constitucional. Indica que las fijaciones tarifarias incluyen todos los costos relativos a la prestación del servicio público de que se trate en razón del principio de servicio al costo tal y como se deriva de los artículos 3 y 31 de la Ley 7593. Manifiesta que el artículo 32 inciso c) de esta ley, a contrario sensu, expresamente obliga a reconocer las contribuciones que tengan relación con la prestación del servicio público y en el caso del suministro de combustibles, la metodología utilizada reconoce un porcentaje para cubrir costos de impuestos y patentes, lo que refuerza la idea de que el amparo es improcedente. Agrega diciendo que lo que corresponde es que el prestatario del servicio público presente la petición conforme al artículo 30 de la misma ley, oportunidad en la cual se podrá analizar el aspecto técnico que sea necesario, como por ejemplo revisar el monto porcentual asignado como reconocimiento dentro de la estructura de costos, pero en definitiva, no le corresponde a este Tribunal ordenarle a la Autoridad Reguladora, el establecimiento de un procedimiento para que cada vez que se fijen precios de los combustibles, se incluya la variación correspondiente en el margen de utilidad del expendedor, lo cual es un asunto meramente técnico. Solicita que se desestime el recurso planteado.

3. -

   Informa W.L.B., en su condición de ALCALDE DE LA MUNICIPALIDAD DE B. (folio 25), que en efecto la Municipalidad ha procedido a realizar el cobro del impuesto utilizando como parámetro los ingresos brutos generados, no sólo por la venta de combustibles, sino que además, por las actividades comerciales realizadas concomitantemente por la recurrente. Que el fundamento del accionar de la Municipalidad tiene su asidero en la ley de Tarifas de Impuesto Municipales del cantón de Belén que establece el impuesto. En esta norma se dispone el cobro del impuesto y además en su numeral 5 se establece con claridad meridiana el parámetro bajo el cual se debe determinar la obligación impositiva. Que la actuación municipal se encuentra enmarcada dentro del principio de legalidad que debe guiar el proceso cobratorio, por el contrario, consideran que mal haría la Municipalidad en pretender requerir el pago del impuesto sin atender los parámetros legales preestablecidos. Indica que respecto a la forma en que deben contribuir al impuesto municipal, no consideran que su situación diste mucho de la que ostentan otros patentados. Cualquier agente económico susceptible de ser gravado con el impuesto de patentes, debe incluir dentro del esquema de costos de operación lo relativo al pago de los impuestos nacionales y municipales. Que la única diferencia sobre este particular entre los expendedores de gasolina y los demás contribuyentes radica en quien determina el costo que representa el pago de éstos cánones. Para los servicios privados su departamento especializado tendrá que realizar los ajustes necesarios en su presupuesto para hacerle frente a estas obligaciones, sin embargo, para los expendedores de combustibles será potestad de la ARESEP establecer el quantum de la obligación. En virtud de lo anterior, afirma que la desproporción o irracionalidad del impuesto aludida por el recurrente, no es ni puede ser consecuencia de la propia Ley que crea el impuesto. Que en todo caso, si existiera tal desproporción, la cual no es demostrada en el recurso, sería fácilmente corregible en la vía legal asignada para tal propósito, sea el procedimiento establecido en la Ley de Creación de la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos. Señala que es absolutamente clara y precisa la afirmación del recurrente de que se le otorga un porcentaje por parte de la ARESEP con el objetivo de reconocer el costo que implica el pago del impuesto municipal. Que es indiscutible que tal porcentaje no es materia que deba ventilarse en un tribunal constitucional, sino que el mismo es de orden estrictamente tarifario. Indica que respecto al impuesto de patentes es irrelevante si el margen de utilidad responde a criterios de mercado \u0096en caso de las actividades privadas- o si es una autoridad pública quien la define, -servicios públicos o mercancías con márgenes fijados por otros órganos del Estado-, por cuanto no se grava con este impuesto las utilidades generadas por los contribuyentes , sino que su fijación debe realizarse sobre los ingresos brutos, sin interesar para su gestión de cobro si el particular tuvo ganancias o, si las mismas fueron bajas en razón al margen de utilidad que le fuere fijado por un órgano estatal. Concluye que el cobro del impuesto de patentes a la amparada, utilizando como parámetro los ingresos brutos no es, ni puede llegar a ser contrario al principio constitucional de proporcionalidad. Lo anterior dado que el problema de los efectos negativos para los expendedores de gasolina deriva de la fijación del margen de utilidad y no de la ley de patentes municipales. Que de existir desproporcionalidad respecto al margen de utilidad que fija la ARESEP y los ingresos brutos generados por los contribuyentes, la misma debe ser solventada en la vía administrativa correspondiente. Solicita se declare sin lugar el recurso.

4. -

   En los procedimientos seguidos se ha observado las prescripciones legales.

   Redacta el magistrado A.S.; y,

   Considerando:

   I.-

   Alega el recurrente que los expendedores de combustible (gasolineros), al tener un margen fijo de utilidad establecido por el Estado, están en una situación jurídica diversa del resto de los comerciantes, con lo cual la Municipalidad de Belén, aquí recurrida, al pretender efectuarle el cobro de los impuestos de patentes municipales respecto del ingreso bruto proveniente de la venta de combustible, ocasiona una evidente desigualdad de trato frente a un régimen unitario de imposición. Señala que en el modelo utilizado para el cobro no se ha incluido el impuesto municipal de patente y por ello, al persistir la causa del desajuste en la aplicación del impuesto de patente municipal para los gasolineros, el cobro del impuesto calculado sobre esa base es violatorio del principio de proporcionalidad. Los autoridades recurridas en sus informes señalan que el cobro impugnado tiene su fundamento en un acto con rango de ley, que en el caso del suministro de combustibles la metodología utilizada reconoce un porcentaje para cubrir costos de impuestos y patentes, que no se da ningún trato desigual, considerando que en todo caso el tema es de legalidad y por ello el amparo debe ser rechazado.

   II.-

   Sobre el fondo. La Sala en la sentencia número 1999-06991, de las dieciséis horas y treinta y seis minutos del ocho de setiembre del año pasado, en relación con el tema objeto de este recurso, dispuso que:

   " ... Ahora bien, en el caso concreto, resulta evidente que una actividad como el expendio de combustibles, que por el régimen especial de operación de monopolio estatal, se establece una suma fija de utilidad, se encuentra en una situación jurídica diversa de aquellas actividades lucrativas en que esa intervención estatal es inexistente, de manera que si se le aplican a ellos los mismos principios generales que determinan el impuesto que deban pagar, eventualmente se violaría el principio de igualdad. De lo dicho hasta ahora, en el plano puramente hipotético, existiría una desigualdad de trato frente a un régimen unitario de imposición. Pero en realidad, el reproche de constitucionalidad lo estructura la "Asociación Costarricense de Expendedores de Combustible", a partir de ciertas premisas, como se han resumido en el resultando 7 de esta sentencia, alegando "que al estipular el artículo 5 de la Ley impugnada que el impuesto se calculará con base en los ingresos brutos y que únicamente se permite deducir el impuesto de ventas se obliga al contribuyente a pagar impuesto sobre impuestos, contraviniéndose así todo principio de razonabilidad y proporcionalidad". Desde esta perspectiva y como reiteradamente se alegó en la audiencia oral celebrada el veintiuno de mayo de mil novecientos noventa y ocho (folio 105), la situación de los expendedores de combustible sería distinta, si el pago de los impuestos municipales de patente, pudieran incorporarse en el costo de operación, lo que les había sido negado consistentemente por la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos. Esto implica, por los efectos erróneos en la aplicación individual de una norma, que pueda eventualmente existir responsabilidad del Estado frente a los expendedores de combustible, lo que deberá ser reclamado, si se estima procedente, en la vía jurisdiccional correspondiente"

   Asimismo con ocasión de un recurso de amparo planteado en los mismos términos que el presente, en la sentencia número 2000-08857 de las quince horas cincuenta y siete minutos del diez de noviembre del dos mil, esta Sala indicó:

   "... para los efectos que interesan en el presente recurso de amparo, se debe partir de la base de que la Sala consideró que la situación de los expendedores de combustible es diferente respecto de los demás contribuyentes, toda vez que del total de las ventas que se registren o de los ingresos brutos que se perciban, sólo una pequeña cantidad del precio final que paga el consumidor, es actividad del expendedor del combustible, en tanto que el resto es parte del precio que pertenece al Estado; margen de utilidad que, a la vez, es fijado por el Estado a través de la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos. En resumen, que la actividad comercial de los expendedores de combustible, es del tipo de intermediación entre una situación de monopolio estatal y el consumidor, actividad por la que recibe un porcentaje del precio, por concepto de remuneración, sirviendo, a la vez, de agente recaudador de los impuestos y costos que ha fijado el Estado.

   En razón de lo afirmado anteriormente, se tiene que el principio de igualdad en materia tributaria implica que todos deben contribuir a los gastos del Estado en proporción a su capacidad económica, o bien, de acuerdo a su situación particular, de modo tal que en condiciones idénticas deben imponerse los mismos gravámenes, lo cual no priva al legislador de crear categorías especiales, a condición de que no sean arbitrarias y se apoyen en una base razonable. Desde esta perspectiva, la situación de los expendedores de combustible es precisamente diferente por cuanto su margen de utilidad está previamente determinado por el Estado y por tal razón, no es razonable ni proporcionado que además de soportar esa carga, se les obligue a tributar en igualdad de condiciones como si se tratara de cualquier otro tipo de actividad comercial. De este modo, resulta contrario a la igualdad, a la razonabilidad y proporcionalidad, el establecimiento y aplicación de un impuesto que si bien es igual para todas las personas, no puede ser exigido en igualdad de condiciones respecto de los expendedores de combustible.

   (...)En vista de lo señalado, la Sala estima que el cobro que se les hace a los expendedores de combustible del impuesto de patente municipal del Cantón de San José, en los términos en que se está haciendo, es violatorio del principio de igualdad, así como también irrazonable y desproporcionado; y ello es así por cuanto, el cobro del impuesto no está tomando en cuenta la existencia de un margen de utilidad previamente fijado por el Estado que es el que precisamente hace que la situación de este grupo de comerciantes sea diferente que la del resto. Así las cosas, en mérito de lo expuesto, no procede otra cosa más que la estimación del presente recurso de amparo y la restitución de los recurrentes en el pleno goce de sus derechos, motivo por el cual, deberán los recurridos tomar en cuenta que la situación particular de los expendedores de combustible es diferente respecto de los demás comerciantes del país, por lo cual la interpretación de las normas que autorizan el cobro del impuesto que están impugnando en esta instancia, deberá ser ajustada en los términos en que se pronuncia la Sala en esta resolución, y la violación al principio de igualdad, como ha quedado dicho, se materializa en el Presupuesto Tributario que pretende aplicar la Municipalidad recurrida, de la siguiente manera:

   gravar las ventas brutas, implica, a no dudarlo, trasladar al intermediario la obligación de pago que en esencia le corresponde, si así fuera jurídicamente, al Estado, que es el propietario de los combustibles y el que percibe la integridad del precio; gravar los impuestos brutos, tendría el mismo efecto; la única parte de la comercialización que hace el expendedor y que queda sujeta al tributo, es la que corresponde al porcentaje fijado por el ente regulador;

   cualquier otra solución, implicaría asumir una posición a todas luces desproporcionada y por ello, conculcadora de los derechos fundamentales de los amparados..."

   Así las cosas, y no habiendo variado de criterio este Tribunal, el presente recurso resulta procedente únicamente contra la Municipalidad de Belén, por cuanto el cobro de la patente en cuestión no puede serle impuesta a la sociedad amparada en los mismos términos que a cualquier comerciante, ya que, de los precedentes parcialmente transcritos, se desprende que lleva razón el recurrente al alegar que los expendedores de combustible, al tener un margen fijo de utilidad establecido por el Estado, están en una situación jurídica diversa del resto de los comerciantes y por tanto, existe una evidente desigualdad de trato frente a un régimen unitario de imposición. Lo anterior, en virtud de que la comercialización de combustibles es una actividad regulada por el Estado lo que hace que la situación particular de los expendedores de combustibles sea diferente que la del resto de comerciantes, y por ende, no se les puede aplicar las mismas reglas. Por consiguiente, de igual forma que la sentencia transcrita, el recurso debe declararse con lugar únicamente contra la Municipalidad recurrida, y sin lugar contra la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos.

   III.-

   Salvan el Voto los Magistrados Arguedas, Calzada y V. y declaran sin lugar el recurso.-

   Por tanto:

   Se declara con lugar el recurso en cuanto a la Municipalidad recurrida. Se condena a la Municipalidad de Belén al pago de las costas, daños y perjuicios causados con los hechos que sirven de base a esta declaratoria, los que se liquidarán en su caso, en la vía de ejecución de sentencia de lo contencioso administrativo. Se declara sin lugar el recurso en cuanto a la Autoridad Reguladora de los Servicios Públicos.

   Luis Fernando Solano C.

   Presidente, a.i.

   Eduardo Sancho G. Carlos M. Arguedas R.

   Ana Virginia Calzada M. Adrián Vargas B.

   Manrique Jiménez M. Gilbert Armijo S.