Dictamen n° 261 de 26 de Junio de 2006, de Banco Nacional de Costa Rica
| Emisor | Banco Nacional de Costa Rica |
C-261-2006
26 de junio de 2006
Licenciado
William Hayden Quintero
Gerente General
Banco Nacional
S. O.
Estimado Señor:
Con la aprobación de la señora Procuradora General, me refiero a su atento oficio GG-0115-2006 del 15 de mayo del 2006, en el cual solicita el criterio técnico jurídico en relación con la aplicación y alcances del articulo 46 de la Ley Nacional de Emergencias y Prevención del Riesgo, Ley N° 8488 del 11 de enero del 2006.
Señala Ud. que existen dos interpretaciones diferentes sobre la forma en que debe determinarse la base imponible para el cálculo del aporte a la Comisión Nacional de Prevención de Riesgos y Atención de Emergencias. De allí que consulte cuál metodología debe seguir en cuanto al cálculo y registro contable del tributo.
Se adjunta el criterio de la Dirección Jurídica, oficio N° DJ./0619-2006 del 19 de abril del 2006. En dicho oficio se indica que el aporte de los Bancos Comerciales del Estado a favor de la Comisión de Prevención de Riesgos y Atención de Emergencias, establecido en el articulo 46 de la Ley N° 8488, es un aporte similar al del Instituto de Fomento Cooperativo, establecido en el articulo 12, inciso 2) aparte b) de la Ley Orgánica del Sistema Bancario Nacional y 178, inciso c) de la Ley de Asociaciones Cooperativas y de Creación del INCOOP. Por ende, su metodología es diferente a la que se usa para calcular el impuesto de CONAPE. En ese sentido, afirma que el impuesto a favor de la Comisión de Emergencia se “calcula sobre el remanente de las utilidades netas”. Interpretación que apoya en el propio artículo 46 de la Ley N° 8488, en tanto dispone que se trata de las utilidades o ganancias libres. Concluye afirmando que el legislador estableció una contribución adicional pero respetó el mecanismo de distribución de las utilidades netas que generan los intermediarios financieros, por lo que se trata de las utilidades que genere la Institución durante el período fiscal, una vez deducido el monto correspondiente al impuesto sobre la Renta y el Impuesto a favor de CONAPE.
Mediante oficio N° SUGEF 2062-200604690 de 14 de junio siguiente, la Superintendencia General de Entidades Financieras da respuesta a la audiencia otorgada en relación con este punto. En su oficio, la SUGEF se refiere al dictamen N° C-145-2000, indicando que coincide con el criterio del dictamen. Agrega que tanto para la Procuraduría como para la Superintendencia, la intención del legislador al establecer la contribución al Fondo Nacional de Emergencias fue crear una obligación de carácter tributario. Destaca que no sólo las entidades sujetas al pago del impuesto sobre la renta están obligadas a realizar la contribución obligatoria a favor del Fondo Nacional de Emergencia, de modo que esa obligación tributaria es independiente de la aplicación de dicho impuesto. Por lo que estima que no es posible interpretar con la Dirección Jurídica del Banco consultante que el concepto utilidad o ganancia libre se enmarca dentro del término “remanente” ya que pareciera que el espíritu del legislador no estaba enfocado en gravar los remanentes si no las utilidades de las entidades públicas. En orden al impuesto de CONAPE se indica que ha sido criterio de la Procuraduría que el impuesto se establece sobre la globalidad de las utilidades netas y no sobre el remanente que resulta de establecer sobre dichas utilidades el impuesto sobre la renta. El artículo 46 de la Ley de Emergencias establece que para aplicar ese tributo, el hecho generador “será la producción de superávit presupuestarios originados durante todo el período fiscal o las utilidades, según corresponda, generadas en el período económico respectivo”. Por lo que considera que al igual que en el caso del impuesto a CONAPE debe ser aplicado sobre la globalidad de las utilidades y no sobre el remanente, ya que si esa hubiere sido la intención del legislador hubiera hecho la excepción como lo hizo en el caso de INFOCOOP. De allí que considere que el cálculo que los bancos comerciales del Estado deben realizar para efectos de cumplir con la Ley Nacional de Emergencias y Prevención del Riesgo debe partir de la misma base utilizada para calcular el aporte que dichos bancos tienen que trasladar a CONAPE. Por lo que considera que tendrían que deducir un 8% de sus utilidades antes de impuestos y participación para computar esas cargas tributarias. Del remanente que queda tendrán que deducir el aporte correspondiente al INFOCOOP. Concluye que esos cálculos equivalen a deducir un 17.2% de las utilidades antes de participaciones de impuestos, por lo que la utilidad de esas entidades que computaría para el capital secundario sería de un 82.8%.
Consulta el Banco Nacional sobre la forma de calcular el impuesto establecido por el artículo 46 de la Ley Nacional de Emergencias y Prevención del Riesgo. Tema en el cual sostiene un criterio distinto al de la SUGEF. Dicho artículo establece un impuesto sobre las ganancias que generan los entes que indica. El impuesto se calcula sobre las ganancias generadas en el período fiscal correspondiente. Debe determinarse, empero, si los bancos comerciales del Estado presentan una situación particular respecto de los otros sujetos pasivos de dicho impuesto, en relación con el procedimiento de cálculo del impuesto.
A.-
UN TRIBUTO SOBRE LAS UTILIDADES O EL SUPERÀVIT PRESUPUESTARIO
La Ley Nacional de Emergencias y Prevención del Riesgo, N° 8488 de 22 de noviembre de 2005, que entró en vigencia el 11 de enero del presente año, regula el financiamiento del Fondo de Emergencias y del Sistema de Atención de Riesgos. Respecto del financiamiento de la Comisión la ley es tributaria de la anterior Ley Nacional de Emergencias, N° 7914 de 28 de setiembre de 1999 y sus reformas.
1.-
El tributo tiene su antecedente en el Transitorio I de la Ley de Emergencias
El artículo 35 de dicha Ley Nacional de Emergencias creaba el Fondo Nacional de Emergencia y autorizaba a los entes públicos a realizar donaciones o aportes para el Fondo. Pero, además, el Transitorio I estableció un impuesto a favor del citado Fondo. Un tributo que la Procuraduría calificó en su momento como impreciso, en tanto el legislador no había definido en forma clara el hecho generador y su base imponible.
Al respecto, en el dictamen N° C-145-2000 de 29 de junio de 2000 se indicó:
“ No obstante, de la redacción del Transitorio pareciera desprenderse que el hecho generador es la realización de ganancias. Empero, como ha sido indicado, el término "ganancia" no es unívoco, razón por la cual se recurre a la Procuraduría para que establezca qué se entiende por ganancia. Obviamente, esa imprecisión afecta también la base imponible.
Al referirse a este concepto de "ganancia" el Ministerio de Hacienda sugirió sustituir el término por "producción de excedentes" utilizado en el artículo 1°, párrafo 3 de la Ley N° 7722 (folio 532 del Expediente legislativo), recomendación que no fue seguida por el legislador, sea por inercia, sea porque el concepto no calzaba con lo que se perseguía. De la consulta legislativa planteada por los señores Diputados ante la Sala Constitucional pareciera desprenderse que el interés era gravar no sólo a las empresas que producen excedentes sino a instituciones que no las generan, precisamente porque no son entes empresariales. Observamos, por ejemplo, que de conformidad con la Ley de Sujeción de instituciones estatales al pago del Impuesto sobre la Renta, este tributo tiene como sujetos pasivos a determinadas empresas públicas, algunas organizadas como instituciones autónomas y otras como sociedades anónimas. Lo importante es que, independientemente de la organización que el legislador les haya atribuido, todos y cada uno de los sujetos pasivos del impuesto de mérito desarrollan una actividad empresarial. La realización de esa actividad impide considerar que alguna de las instituciones allí previstas esté dentro de los supuestos que motivaron la consulta a la Sala. Cabría considerar, además, que al emplear el legislador la expresión "instituciones autónomas y empresas...
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