Sentencia nº 01062 de Sala 1ª de la Corte Suprema de Justicia, de 15 de Octubre de 2009

060002210161CA*

EXP: 06-000221-0161-CA

RES: 001062-F-S1-2009

SALA PRIMERA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.-

S.J. a las diez horas veinticinco minutos del quince de octubre de dos mil nueve.

Proceso contencioso administrativo -especial tributario- establecido en el Tribunal Contencioso Administrativo, Sección Primera, por HORTIFRUTI SOCIEDAD ANÓNIMA, representada por su apoderado generalísimo, J.E.C.V., casado dos veces, licenciado en Tecnología de Alimentos; contra el ESTADO, representado por el Procurador Tributario, J.L.M.S.. Figuran además, como apoderados especiales judiciales de la actora, los licenciados R.G.S. y L.D.G.M., soltero, vecino de H., y como apoderados generales judiciales, R.A.C.V. y M.F.Z.S.. Las personas físicas son mayores de edad y con las salvedades dichas, casadas, abogadas y vecinas de San José.

RESULTANDO

1. -

   Con base en los hechos que expuso y disposiciones legales que citó, la actora planteó demanda especial tributaria, cuya cuantía se fijó en la suma de ciento cuatro millones ochocientos cincuenta y nueve mil doscientos veintiocho colones con noventa céntimos, a fin de que en sentencia se declare: "1.- Que por ser contraria a derecho, se deje sin efecto, en lo impugnado por esta representación, en (sic) la resolución N° 159-P-06, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, por medio de las cuales (sic) se confirma en perjuicio de mi representada, la resolución determinativa número DT10R-034-02 de las nueve horas treinta minutos del 23 de abril de 2002 emitida por la Dirección General de Tributación. 2.- Que se condene al Estado al pago de ambas costas de este proceso."

2. -

   El representante del Estado contestó negativamente la demanda y opuso la excepción de falta de derecho y la expresión genérica de “sine actione agit”.

3. -

   El Tribunal Contencioso Administrativo, Sección Décima, integrado por los J.A.S.R., B.R.V., J.C. H., en sentencia no. 04-2009-SX de las 13 horas 30 minutos del 09 de enero del 2009, dispuso: "Se acogen las excepciones de Falta de Derecho y Sine agit (sic) actione configurativa de las de Falta de Legitimación y Falta de Interés actual. Se declara sin lugar la demanda en todos sus extremos. Son ambas costas a cargo de la actora.”

   4

   La parte demandante formula recurso de casación.

5. -

   La vista se celebró las 8 horas 30 minutos del 5 de agosto de 2009, oportunidad en que hizo uso de la palabra el licenciado L.D.G.M., apoderado especial judicial de la actora.

6. -

   En los procedimientos ante esta Sala se han observado las prescripciones deley.

   Redacta la Magistrada León Feoli

   CONSIDERANDO

   I.-

   La empresa Hortifruti S.A., presenta demanda especial tributaria en contra del Estado, para que en sentencia se deje sin efecto la resolución no. 159-P-06, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, que confirma la resolución determinativa no. DT-10R-034-02, de las 9 horas 30 minutos del 23 de abril de 2002, emitida por la Dirección General de Tributación. En lo fundamental, objeta que la Administración Tributaria no dedujera ciertos gastos, por considerar que no eran necesarios para producir renta líquida gravable. Ello motivó ajustes en el impuesto sobre las utilidades, en el período fiscal 1999, con un incremento de ¢104.859.228,90. Además, solicita se condene al demandado a pagar ambas costas del proceso. Éste contestó negativamente. Opuso la excepción de falta de derecho y la expresión genérica “sine actione agit”. El Tribunal las acogió y declaró sin lugar la demanda, con las costas personales y procesales a cargo de la actora, quien por medio de su representante formula recurso de casación por razones de fondo.

   II.-

   El recurrente expone los siguientes agravios. Primero: violación de los artículos 8, inciso d), de la Ley no. 7092 (Ley del Impuesto sobre la Renta); 12 de su Reglamento (Decreto Ejecutivo no. 18445-H); 143 y 144 del Código de Comercio. El quebranto lo refiere “… a los Ajustes (sic) confirmados por base cierta de gastos financieros y por método de gastos financieros (intereses, diferencias de cambio y comisiones bancarias)”. El Tribunal, estima, se aparta del contenido de los presupuestos objetivos contemplados por el legislador, a efecto de establecer el carácter deducible de un gasto. El relacionado precepto 8, arguye, contiene dos supuestos de hecho, para determinar el carácter de deducible: 1- El manejo del negocio. 2- La obtención de renta gravable. El canon 12 del Reglamento de cita, agrega, dispone lo que son costos y gastos deducibles, con remisión al artículo 8 de la mencionada Ley, siempre que sean necesarios para producir ingresos actuales o potenciales, gravados con el impuesto sobre las utilidades. Transcribe parte de esos artículos y razona que, a la luz de esa normativa, la calificación de deducible, se sujeta al vínculo de la obligación adquirida, en este caso, de préstamos bancarios, con la generación de rentas gravables. El contribuyente contará con la posibilidad de demostrarlo, aduce, con instrumentos contables como flujos de caja, estados de orígenes, aplicaciones de fondos, entre otros. En el sub-júdice, argumenta, el órgano decisor restringió ilegalmente el contenido de esas disposiciones, en tanto acogió el rechazo del gasto financiero, determinado sobre base cierta y por método indirecto, asociado a los pasivos bancarios asumidos por la empresa. Así lo hizo, al afirmar que los recursos obtenidos de tales empréstitos, fueron utilizados para el pago de dividendos, destinados a la sociedad dueña de las acciones de Hortifruti S.A. Entonces, se dio un rechazo automático del gasto declarado, sin brindar oportunidad de probar la vinculación de las obligaciones asumidas con la generación de ingresos gravables. Para fines explicativos, expone el cuadro fáctico que se sometió al Tribunal e indica que la norma en comentario establece supuestos para demostrar el nexo entre la deuda asumida y la generación de rentas gravables, pero no dispone que los recursos obtenidos deban destinarse, físicamente, a capital de trabajo. Concluir así, recrimina, supondría introducir una restricción no contemplada. De nuevo, “para efectos ilustrativos”, señala que si la empresa contribuyente prueba que cuenta con utilidades retenidas, pero esos recursos se destinan a la generación de ingresos gravados en beneficio del fisco, se enfrentará al deber legal de distribuir dividendos a los socios y estará en un dilema a resolver a través de dos alternativas: 1- Sacrificar el proceso de generación de rentas gravadas, puesto ya en marcha, para destinar esos recursos al cumplimiento de la obligación de pago de dividendos, acudiendo luego al financiamiento bancario, para continuar con el despliegue de su actividad económica. 2- Mantener el proceso de generación de rentas y no sacrificar esos recursos productivos, sino procurar recursos de empréstitos bancarios, a fin de cumplir con el pago de dividendos. Según estima, se trata de una sustitución de fuente de inversión, que no desvirtúa la necesidad de financiamiento bancario de la compañía para realizar su actividad habitual. Esta última situación, sostiene, fue la que ocurrió, pero en la sentencia impugnada no se interpretó, correctamente, el derecho aplicable. Reitera, si la sociedad necesitó financiamiento de bancos, que permitieran su continuidad y crecimiento, no es admisible que los Juzgadores introduzcan una restricción arbitraria, consistente en la comprobación del uso físico del dinero obtenido para generar renta gravable. N., reafirma, cómo el legislador se refiere a la necesidad del vínculo entre la obligación causante del gasto y la generación del ingreso gravable; sin embargo, nunca desprende que debe ser física. Tampoco respetó el Tribunal, acota, la posibilidad que tiene el contribuyente de demostrar el nexo entre el gasto financiero y la producción del ingreso gravado. En el presente caso, asevera, se rechazó, en forma automática, el gasto financiero que la empresa incurrió para realizar su actividad económica con reporte de ingresos al fisco. Hace transcripciones de la sentencia impugnada y de un fallo dictado por otro Tribunal, para manifestar que se ha realizado una constatación superflua del destino que se le dieron a los recursos adquiridos por los pasivos bancarios y no es admisible, manifiesta, apartarse del contenido y espíritu de la norma aplicable, pretendiéndose la adición ilegal, de presupuestos no previstos por el legislador, a saber, un vínculo físico entre el billete que prestó el banco y el que se usó para generar renta gravable, desconociendo el carácter fungible que ostenta el dinero. Además, acusa, se ha invadido el manejo y la administración del negocio en marcha, pareciendo insinuar, el órgano jurisdiccional, que la sociedad debía sacrificar el proceso productivo y generador de rentas, para cumplir con el pago de dividendos. De este modo, una vez interrumpida la creación de rentas, con consecuencias económicas adversas, podría acudir a los pasivos bancarios para retomar el proceso productivo. Segundo: infracción de los preceptos 125 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y 18 del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria. En su criterio, si las circunstancias previstas en el primer artículo no concurren, como estima sucedió en el caso, no sería admisible que el Tribunal acoja el método de determinación sobre base presunta, como fue aplicado administrativamente. Por otro lado, continúa, el susodicho Reglamento, dispone que al acudirse a esa metodología, se deberá demostrar y motivar la existencia de alguna de las circunstancias a que se refiere el canon 124 del citado Código, que tampoco se presentan con relación a la empresa actora, quien en su contabilidad identificó el uso de los recursos obtenidos como consecuencia de los préstamos bancarios, determinando la ilegalidad en la aplicación del método aplicado. Tercero: quebranto indirecto de los artículos 318, incisos 3) y 4), 330, 332 del Código Procesal Civil; 8, 12, 140 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; 18 del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria. En la sentencia combatida, asegura, se indica que la actora no acreditó la prestación efectiva de servicios, lo que permitiría la deducibilidad del gasto correspondiente. Agrega que ese razonamiento evidencia la incorrecta apreciación que se hizo del “contrato debidamente suscrito por las partes” y su adendum, en tanto se concluyó que al ser entre dos empresas vinculadas, era necesaria la verificación empírica de la efectiva y detallada prestación del servicio. Además, añade, se aportó un informe pericial, rendido por la Licenciada E.Q., que prueba la efectiva prestación de los servicios pactados contractualmente con la Corporación de Compañías Agroindustriales S.A. “C.C.A.”, que fueron útiles y necesarios para producir renta líquida gravable, lo cual generó el gasto deducible para Hortifruti S.A. Esas probanzas, censura, aunadas a otros contratos de servicios que sustentan los gastos, no fueron bien valoradas por el Tribunal, quien estimó que correspondía acreditar, efectivamente, los servicios, lo cual deja a la demandante en un estado de indefensión y se vulnera la sana crítica racional. En cuanto a “VIOLACIÓN DE NORMAS DE FONDO”, aduce que el Tribunal conculcó los preceptos 8 y 12 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; 18 del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributarias. Justifica el quebranto en que según el legislador, en materia tributaria, la sustancia económica es el criterio que debe prevalecer, para develar la realidad de los negocios jurídicos entre particulares, logrando así la correcta aplicación de los tributos o un tratamiento especial, si correspondiese. No es la “intentio juris” sino la “intentio facti” lo que es relevante, señala, sea, en vez de la forma o el negocio, la relación económica que lo crea. En este sentido, continúa, el principio de realidad, en su normativa y alcances, fue irrespetado en el fallo recurrido, mediante una interpretación que se aparta de su espíritu. Ello acontece con el desconocimiento del negocio con “C.C.A.”, el que no se dio en fraude de ley, antes bien, agrega, existe una verdad subyacente a los hechos presentes al intérprete tributario, que rige frente a terceros y al propio fisco, como se acredita con la presentación del informe pericial que lo hace constar. Con citas de sentencias del Tribunal Contencioso, afirma sobre la necesidad de presentación del contrato, para demostrar la existencia de sus efectos jurídicos. Pese a haberse aportado, indica, ahora se le niega valor, contrario a la sana crítica y al principio de realidad económica en materia tributaria. Sobre esa base, objeta el rechazo del gasto deducible para la empresa. Cuestiona, entonces, de qué otra manera podría acreditarse, en forma efectiva, la prestación del servicio generador.

   III.-

   La Sala replantea el orden de los cargos y procede a examinar los atinentes a las supuestas violaciones indirectas de la ley. En buena técnica, se debe establecer primero si existen errores en la apreciación de las pruebas, para luego determinar, en función de los elementos fácticos resultantes, si se aplicó o no correctamente la normativa jurídica. En la tercera censura se recrimina, en esencia, error de derecho en la valoración del contrato, su adendum y un informe pericial, por cuanto no se les dio el valor que les corresponde. El planteamiento de este tipo de reproche, según reza el canon 595, inciso 3, del Código Procesal Civil, exige del recurrente la cita: “… de las leyes relativas al valor de los elementos probatorios apreciados erróneamente” y también: “… las leyes que, en cuanto al fondo, resultan infringidas como consecuencia de los errores de apreciación reclamados”. La inconformidad se restringe, expresamente, a la violación de los artículos 318, incisos 3) y 4), 330, 332 del Código Procesal Civil; 8, 12, 140 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios; 18 del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria. Todos son de carácter procesal. En efecto, los del Código Procesal Civil, se refieren a documentos y dictámenes periciales; a la valoración según las reglas de la sana crítica racional y, por último, a la aplicación de las normas probatorias. Las disposiciones del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, aluden a la temática de la interpretación que ha de hacerse de la realidad de los hechos y de las formas jurídicas, en orden a los convenios celebrados entre particulares, referentes a materia tributaria; asimismo, a los elementos de convicción admisibles en procesos como el que aquí ocupa. La del Reglamento General de Gestión, Fiscalización y Recaudación Tributaria, como lo expone el recurrente “… establece la necesidad de que la apreciación de las pruebas deberá hacerse de conformidad con las reglas de la sana crítica y el principio de realidad económica”. Incluso, aunque no se acusan explícitamente conculcados, se mencionan también los preceptos 61 del Reglamento mencionado y 163 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios que, como lo estima el casacionista, dentro de sus manifestaciones sobre el tema probatorio, “… inspiran la valoración de la prueba dentro de los procedimientos administrativos y judiciales”. En síntesis, es evidente cómo se atribuye infracción solo de normas procesales, relacionadas con las consideraciones sobre aspectos fácticos y medios que, a decir del impugnante, los acreditan. Igual se formula en el segundo cargo, donde se recrimina vulneración de disposiciones del último Código y del susodicho Reglamento, propias de las formas de determinación y del valor que se le ha de dar a las pruebas que las apoyan. Sin embargo, en esos apartados del recurso, no se citan las normas que, en cuanto al fondo, han de resultar lesionadas como consecuencia de los yerros al apreciarse los elementos de convicción; en particular, aquellas que justificarían la deducción del tributo, en los términos que se reclama en la demanda. Esto conlleva, en primer lugar, al rechazo de esos cargos por informalidad en su planteamiento; pero también, como corolario, la improcedencia de los restantes agravios, que conforman el primero de los agravios, en tanto éstos parten de la base fáctica que el recurrente hace descansar en los aspectos de prueba, cuya exposición, al recurrir, no atendió las formalidades requeridas, para justificar ahora las objeciones al Tribunal en su pronunciamiento de fondo. N., aún se mantiene incólume su consideración, respecto a que no se demostró: “Que los préstamos adquiridos por la actora en Banco Bilbao Vizcaya, BISCA Panamá y Banco Interfin fueran utilizados para producir renta…”.

   IV.-

   Con todo, valga ilustrar, en torno a las cuestiones medulares sobre las cuales giran esos cargos, el análisis que expuso esta S., en sentencia no. 477 de las 8 horas 25 minutos del 18 de julio de 2008, donde expresó: “De acuerdo con el artículo 8, inciso d), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, son deducibles de la renta bruta los intereses y otros gastos financieros, pagados o incurridos por el contribuyente durante el año fiscal, relacionados de modo directo con el manejo de su negocio y la obtención de rentas gravables en este impuesto sobre las utilidades, siempre que no hayan sido capitalizados contablemente. La Administración mantiene las potestades para el recabo de datos, pruebas e inspecciones necesarias para verificar la legalidad de la deducción de los intereses, de acuerdo con las facultades otorgadas en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Por su parte, es el contribuyente quien, en todo caso, deberá demostrar que el uso de los préstamos cuyos costos o gastos financieros, como diferencial cambiario y pago de intereses, pretende deducir, se vincula con la generación de la renta gravable, lo cual deberá evidenciarse en los documentos que deban acompañar la declaración. Si estos requerimientos no se cumplen a cabalidad y se desprende alguna circunstancia que revele desconexión entre los intereses pagados y la renta gravable en el período respectivo, la deducción no podrá aplicarse. Estipula el Reglamento a la citada Ley, en el canon 12, inciso e), que ciertas empresas y personas con actividades lucrativas tendrán derecho a deducir de su renta bruta, los costos y gastos necesarios contemplados en el articulo 8° de la Ley, siempre que sean necesarios para producir ingresos actuales o potenciales gravados con el impuesto sobre utilidades. Agrega el Reglamento, que se deducirán de la renta bruta, los intereses y otros gastos financieros producto de captaciones a través del mercado financiero y de préstamos pagados por el contribuyente durante el año fiscal, conforme a lo estipulado en la Ley. De nuevo se expresa que el contribuyente tiene la carga probatoria de determinar el uso de las obligaciones cuyos intereses y otros costos financieros se pretenden deducir y el vínculo con la generación de la renta gravable, cuando lo requiera la Administración Tributaria, mediante flujos de caja, estados de orígenes, aplicaciones de fondos u otros estados auxiliares, que acrediten la aplicación de dichas obligaciones para la obtención de rentas gravadas, sin perjuicio de requerir información y pruebas adicionales. El precepto 8 del Código de Normas y Procedimientos otorga primacía a la realidad de los hechos gravados sobre las formas jurídicas. Es esta la normativa base para resolver el caso en estudio y su aplicación es vital para ese propósito, por sobre cualquier Directriz de la Administración Tributaria (incluyendo la no. 23-2003 que, dicho sea de paso, es posterior al caso que se resuelve), Dictamen de la Procuraduría General de la República, resoluciones del Tribunal Fiscal Administrativo u otros órganos de índole jurisdiccional como los que se citan en el recurso, máxime, considerando que nada de lo cual ha concretado derechos subjetivos para la empresa actora en relación con sus pretensiones. Con fundamento en las referidas disposiciones legales y reglamentarias, es notorio que la contribuyente pretendió deducir del impuesto sobre las utilidades, gastos financieros derivados de préstamos bancarios y, al efecto, aportó una serie de cuadros con datos extraídos de los estados de las finanzas y anexos, con los cuales afirma haber acreditado la aplicación de los costos de esas obligaciones a la obtención de rentas gravables. Insiste que con esa probanza se analiza el origen y aplicación de los recursos en la situación financiera, con los que se repuso el capital de trabajo, disminuido con el pago de dividendos a sus accionistas. No obstante, la Sala considera que de esa prueba no resulta patente la conexión requerida entre los fondos obtenidos en empréstitos, cuyos gastos financieros se buscan deducir, y la obtención de renta gravable en el relacionado tributo, de suyo suficiente para estimar que las aducidas violaciones indirectas de la ley no se produjeron. N., ya el Tribunal Fiscal Administrativo hizo un pormenorizado examen de las argumentaciones que la contribuyente formuló con ocasión del traslado de cargos y ante las diversas instancias administrativas y etapas procesales, que reitera en la demanda y en el recurso de casación, para concluir en la inobjetable desconexión entre los recursos provenientes de los préstamos, que derivarán los consecuentes costos financieros, y la generación de renta gravada; además, no se comprobó lo contrario con prueba distinta a la ofrecida en su oportunidad. De esta manera, tampoco es viable afirmar que las instancias administrativas no efectuaron el requerido análisis empresarial, para fundar los ajustes al impuesto sobre las utilidades. Sin duda, ese estudio que también se desprende de la resolución dictada por el Tribunal Fiscal Administrativo, base para su decisión, que como bien lo reconoce el recurrente, fue prohijado por el Tribunal Contencioso, da cuenta que los dineros adquiridos en empréstitos los utilizó la compañía en el pago de los dividendos, teniendo que acudir a financiamiento externo para esa cancelación. Incluso, bajo el predicado de que el giro de utilidades a los accionistas disminuyó el capital de trabajo y por ello se pretendió reponerlo con fondos de los préstamos bancarios, el órgano Fiscal Administrativo estableció al respecto: “…decir -como lo hacen los traslados de cargos- que los dividendos se pudieron pagar con los recursos que estaban en inversiones transitorias es una superficialidad financiera. Haber hecho eso implicaba una disminución de capital de trabajo, que debería haberse repuesto inmediatamente mediante préstamos a largo plazo o con otra fuente de recursos que no sea pasivo a corto plazo. De lo anterior, podemos deducir que la empresa acepta expresamente que los préstamos bancarios fueron para reponer el capital de trabajo que se había mermado con el pago de dividendos, empero, debemos aclarar que las citas de auditoría lo que corroboran es que los préstamos adquiridos con las entidades bancarias se utilizaron para el pago de dividendos…”. Al propio tiempo, con vista en la prueba que el casacionista insiste en su indebida valoración, determinó que sí existían fondos para cubrir los dividendos y aún cuando no existieran, lo cierto es que los intereses y gastos del financiamiento emprestado, son deducibles en la medida en que reporten gastos necesarios para la producción de renta, cuando la erogación sea requerida para la obtención de ingresos gravables, de forma tal que si un contribuyente asume una obligación bancaria para generar esos ingresos gravables, sí aplicaría la deducción. Ciertamente, así lo reconoció la Sala en el voto 685 de las 11 horas del 20 de setiembre del 2006, cuando dispuso “…para que los intereses cancelados por empréstito resulten deducibles, debe haberse utilizado o invertido el crédito concedido en la generación o producción de renta gravables…” Sin embargo, en el sub-lite lo que ocurrió fue que con los fondos bancarios se cubrió una deuda para con los accionistas que, como lo dijo el Tribunal Fiscal, posee naturaleza de deuda corriente generada en razón de una supuesta falta de capacidad empresarial de pago, con lo que no se destinó a la producción de renta gravable. En igual sentido lo ha interpretado con corrección el Tribunal Contencioso, para quien los créditos bancarios que obtuvo la actora y los recursos provenientes de ellos, para cubrir dividendos o reponer el faltante de recursos corrientes, no asumen la condición instrumental que obliga la Ley para la deducción. Antes bien, puede evidenciarse el propósito de demostrar la cancelación de dividendos con recursos propios y no con fondos obtenidos con empréstitos, “… considerando que financiarse con recursos propios no le genera un gasto financiero deducible, como son los intereses, por lo que la empresa optó por pagar dividendos, y en el mismo mes, recibe un préstamo que le causa gastos financieros como intereses y diferencial cambiario que incluye como deducible de la renta bruta…”. Agrega el Tribunal Contencioso, con referencia al rechazo dispuesto por la Administración Tributaria y respecto a la situación real acontecida: “…con la cancelación días antes de que ingresen los fondos del préstamo, se pretende justificar el uso de dinero en capital de trabajo y no en el pago de dividendos; sin embargo, los préstamos sólo se justifican con la cancelación de dividendos, y son necesarios para efectos de este pago; esto se ratifica –se indica- en el hecho que la actora ya contaba con recursos propios para atender sus operaciones, para hacerle frente al pago de dividendos; para concluir señalando que al efectuar estas transacciones de cancelar dividendos y simultáneamente solicitar préstamos, se obtiene un beneficio fiscal, en el hecho de que Grupo Oleaginosas invierta los dividendos y obtenga por esas inversiones un ingreso por intereses no gravable, y como consecuencia INOLASA adquiere un préstamo sobre el que se cancelan intereses que se aplican como deducibles de la renta bruta; además sobre este préstamo no se efectúa ninguna amortización durante el período fiscal”. Este razonamiento de ninguna manera afecta la libertad de los administradores sociales para decidir y seleccionar los mecanismos de financiamiento empresarial o para crear la reserva de seguridad y así enfrentar las actividades de su giro normal, lo mismo que el correcto desempeño de su ciclo de producción, tampoco la forma para asumir las obligaciones de pago de dividendos. Pero no por ello determina, per se, la posibilidad de aplicarse las deducciones, sin reparo de los presupuestos de hecho que contienen las diferentes normas que gobiernan esa materia y que aquí se han mencionado. A este respecto, en cuanto a distribución de utilidades concierne, el artículo 142 del Código de Comercio establece que la repartición se hará de acuerdo con lo dispuesto en la escritura social y en el precepto 27 ibídem, el cual, en lo que interesa señala: “La sociedad no podrá hacer préstamos o anticipos a los socios sobre sus propias acciones o participaciones. No podrán pagarse dividendos ni hacerse distribuciones de ningún género, sino sobre utilidades realizadas y líquidas resultantes de un balance aprobado por la asamblea…”. (El destacado no es del original). Son “realizadas y líquidas” las utilidades tangiblemente verificadas, reales, concretas y determinadas, que resultan del giro económico y comercial de la empresa. Estima esta S., que la intención del legislador fue clara en cuanto a que la repartición de utilidades se hace tomando en cuenta un balance aprobado por la Asamblea de Socios, del que se desprenda el quantum de los resultados económicos de período, que permita acreditar el estado de ganancias o pérdidas. De esta forma, si la sociedad ha dicho que tuvo utilidades en el período en estudio, debió haber procedido con fundamento en ello al pago de dividendos, previo conocimiento y aprobación del balance en la Asamblea de Accionistas. Sin embargo, si en este caso acudió a suscribir compromisos financieros para hacerle frente al pago de dividendos, dado que según manifestó la recurrente, las utilidades fueron reinvertidas en la propia compañía, lo cierto es que ello se circunscribiría a una obligación pura y simple que, en modo alguno, estaría relacionada de manera directa con el manejo de la empresa a los fines de obtención de renta gravable, consecuentemente, no aplicaría la deducción tributaria. Por lo demás, el que se haya dispuesto de la referida vía para asumir las deudas con accionistas, de ninguna manera pone en cuestionamiento la naturaleza fungible que tiene el dinero, porque quedó claro que el propósito fue la repartición de utilidades, no así la efectiva inversión en el proceso productivo de renta gravable”.

   V.-

   En otro orden de ideas, casi un mes después de formulada la impugnación que aquí se resuelve, el recurrente aporta un escrito donde dice, entre otras cosas: “…Hortifruti, S.A…. se apersona a dar respuesta a la audiencia conferida… esta representación desea reiterar en todos sus extremos las consideraciones realizadas al momento de presentación del recurso de casación y desea enfatizar ciertos aspectos que considera relevantes para la valoración de este asunto… y para reforzar los argumentos desarrollados, con ocasión del recurso…”. La exposición que se plantea en ese memorial no puede ser valorada por esta Sala, en tanto no formó parte del medio impugnatorio ya interpuesto. Como se dispuso en el auto no. 324 de las 14 horas 55 minutos del 2 de abril de 2009: “…el recurso de casación, por su carácter extraordinario, goza, para su presentación de un plazo perentorio. Debe entenderse que se trata de un acto procesal único, es decir, que la inconformidad del recurrente debe exponerse en un solo memorial, siempre que se haga dentro del plazo de quince días, conforme lo establece el canon 596 del Código Procesal Civil”. En este sentido, dejando de lado el instituto de la ampliación, del artículo 604 Ibídem, que no se ejerció en la especie, es imposible conocer de otras manifestaciones fuera de las invocadas en el correspondiente escrito donde se recurre.

   VI.-

   En mérito de lo expuesto, se impone el rechazo del recurso, con sus costas a cargo de la parte que lo estableció (artículo 611 del Código Procesal Civil).

   POR TANTO

   Se declara sin lugar el recurso. Son las costas a cargo de la parte promovente.

   AnabelleLeón Feoli

   Luis Guillermo Rivas Loáiciga Román Solís Zelaya

   Óscar Eduardo González Camacho Carmenmaría Escoto Fernández

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