Sentencia nº 13759 de Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, de 20 de Agosto de 2014

Exp:

13-012267-0007-CO Res. Nº 2014013759 SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. S.J., a las catorce horas treinta minutos del veinte de agosto de dos mil catorce.

Acción de inconstitucionalidad promovida por E.A.P., mayor, abogado y notario, vecino de S.J., con cédula 6-261-886, en representación de M.M.V., Apoderado Generalísimo sin Límite de Suma de Inversiones Térraba Sociedad Anónima, cédula jurídica 3-101-636074, contra el artículo 3 del Reglamento de Máquinas de la Municipalidad de Buenos Aires, número 47-06, publicado en La Gaceta número 240, de 14 de diciembre de 2006.

Intervino en el proceso la Procuraduría General de la República.

Resultando:

1.- Por escrito recibido en la Secretaría de la Sala a las 14:10 horas d el 28 de octubre de 2013,el accionante solicita que se declare la inconstitucionalidad del artículo 3 del Reglamento de Máquinas de la Municipalidad de Buenos Aires, número 47-06, publicado en La Gaceta número 240 de 14 de diciembre de 2006. Esta norma se impugna en la medida que, según el gestionante, violenta el principio de reserva de ley en materia tributaria, ya que establece un impuesto equivalente al diez por ciento sobre el salario mínimo para cada máquina de juegos en forma separada que se autorice en el cantón, más los demás impuestos de ley. Refiere que se encuentra prohibida la creación de impuestos municipales vía reglamento, por lo que esta disposición violenta el principio antedicho y, como tal, es inconstitucional. Afirma que la norma impugnada carece de toda razonabilidad técnica y jurídica que fundamente su existencia, y, por el contrario, excede el marco de regulación con fines de recaudación fiscal al crear un impuesto por la vía de un reglamento. Agrega que se produce una diferenciación entre actividades comerciales, porque la actividad gravada por esta norma es únicamente la de sala de juegos, la que al igual que las demás actividades lucrativas autorizadas en el cantón, se encuentran sujetas al pago de los impuestos definidos en la Ley de Patentes Municipales, por lo que las máquinas de juego están recibiendo una doble imposición tributaria, y respecto de ellas se crea un régimen tributario diferenciado, limitando entonces también la libertad de comercio. Así, esta limitación se impone vía reglamento, y dista de ser necesaria, idónea y válida, ya que si lo pretendido es una mayor recaudación de carácter diferenciado con las demás actividades comerciales del cantón, el reglamento carece de la posibilidad jurídica de sustentar el tributo creado. Solicita que se declare con lugar la acción.

2.- Por resolución de las 14:29 horas del 10 de marzo de 2014, este Tribunal dio curso a la acción, confiriéndole audiencia a la Procuraduría General de la República. La legitimación del accionante proviene del proceso de amparo que se tramita ante esta S., según expediente No. 13-10361-0007-CO.

3.- La Procuraduría General de la República rindió su informe a las 14:39 horas del 31 de marzo de 2013. Señala que de conformidad con los artículos 169 y 170 de la Constitución Política, los gobiernos municipales son entes autónomos, los cuales ostentan una potestad tributaria derivada, toda vez que de acuerdo al artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, los tributos municipales deben ser autorizados por la Asamblea Legislativa, lo cual supone la iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos de naturaleza local. Con fundamento en esa atribución consagrada constitucionalmente, a los gobiernos locales les corresponde (en forma exclusiva) el otorgamiento de las licencias para el ejercicio de actividades lucrativas realizadas dentro de su jurisdicción, y la recaudación respectiva del impuesto de patente municipal, como un medio de financiamiento para la realización de las actividades a cargo de las municipalidades en beneficio de la comunidad. En otras oportunidades la Procuraduría General ha señalado que: “…la razón de gravar con el impuesto de patente municipal las actividades comerciales realizadas en un determinado cantón, (como parte del sistema de financiamiento de las municipalidades) deriva no solamente de lo dispuesto en el numeral 170 de nuestra Constitución, sino que - en armonía con tal disposición - también tiene una justificación de naturaleza social, la cual supone la necesidad de sufragar todos aquellos servicios públicos que brindan los gobiernos locales en beneficio de la comunidad, mismos que se traducen en mejores garantías de seguridad, higiene, orden y ornato local, las cuales sin duda facilitan y permiten el ejercicio de la actividad comercial lucrativa; y tal deber de contribuir con los gastos públicos de las entidades municipales, también tiene su arraigo en los artículos 18 y 33 de nuestra Carta Magna, en el tanto que el impuesto de patente debe ajustarse a los principios de igualdad, proporcionalidad, racionalidad y generalidad, que configuran los llamados principios constitucionales de justicia tributaria material.” (Dictamen de la Procuraduría N° C-126-2002. El resaltado no es del original).

Por otra parte, en los artículos 79 y siguientes del Código Municipal (Ley N°7794 del 30 de abril de 1998) se encuentra el fundamento normativo del impuesto de patentes municipales. En reiterada jurisprudencia, la Sala Constitucional ha delimitado las características tributarias del impuesto de patente municipal, para lo cual cita la sentencia No. 1993-5749. Así, el impuesto de patente se constituye en el principal ingreso de las haciendas municipales para poder sufragar el costo de los servicios públicos que el particular recibe de la entidad municipal, tales como la seguridad, el aseo y la actividad municipal en general. No obstante el poder de imposición que ostentan las entidades municipales, se encuentra limitado por los principios de justicia tributaria material que derivan de la Constitución Política, entre ellos el principio de reserva de ley, o legalidad tributaria que deriva del artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, y que desarrolla el artículo 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, que es de aplicación supletoria a las entidades municipales. El impuesto de patente del Cantón de Buenos Aires está regulado en la Ley N° 7424 y mediante el artículo 1° de dicha ley, se impone a las personas físicas y jurídicas que realicen actividades lucrativas de cualquier tipo, la obligación de obtener una licencia municipal para poder operar y la obligación de pagar el correspondiente impuesto por las actividades realizadas. Mediante el artículo 15 de la Ley se gravan con el impuesto de patente municipal las actividades comprendidas en la Clasificación Internacional de Actividades Económicas, y concretamente en el inciso c) se incluyen los salones de diversión que exploten juegos de habilidad, aleatorios o ambos, siempre que sean permitidos por la ley, fijándose como base imponible los ingresos brutos del año anterior, y una tarifa de C.3.00 por cada C.1000. Como corolario de lo expuesto, se puede afirmar entonces, que la Ley de Impuestos del Cantón de Buenos Aires, se erige como una manifestación del ejercicio del poder tributario que le asiste a las entidades municipales. Por su parte, de conformidad con los artículos 74 del Código Municipal, Ley N° 7794, las entidades municipales, quedan autorizadas legalmente para cobrar tasas y precios por los servicios municipales que preste, entre ellos, alumbrado público, limpieza de vías públicas, recolección de basuras y otros residuos ordinarios, servicios de mantenimiento de parques y zonas verdes. Mediante el artículo 3° del Reglamento de Máquinas de Juego, el Concejo Municipal de Buenos Aires, invocando la potestad tributaria de la municipal para establecer tasas o impuestos de acuerdo con la Ley, establece un cobro del 10 por ciento sobre el salario mínimo para cada máquina de juego que se autorice. Respecto del argumento central en que la parte accionante fundamenta su alegato de inconstitucionalidad, sea la posible violación al principio de legalidad tributaria al establecerse una tasa vía reglamento municipal y mediante la cual se pretende gravar cada una de las mesas de juego autorizadas con 10% del salario mínimo, a juicio de esta Procuraduría eventualmente sí podría existir roce constitucional del artículo 3° del Reglamento Municipal 47-06. Si bien es cierto de la relación de los artículos 170 y 121 inciso 13) de la Constitución Política, deriva un poder tributario a favor de las entidades municipales, que les permite crear y proponer sus propios tributos para que sean autorizados por la Asamblea Legislativa, ese poder tributario debe ajustarse a los principios de justicia tributaria material, dentro de los que destacan los principios de legalidad tributaria, igualdad, proporcionalidad, razonabilidad, no confiscatoriedad y doble imposición. El principio de legalidad tributaria deriva de la relación de los artículos 121 inciso 13) de la Constitución Política y 5 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. El artículo 4° de ese mismo código establece la clasificación de los tributos, dentro de los cual se incluyen las tasas y contribuciones especiales, de manera que tanto las tasas como las contribuciones especiales quedan sujetas al principio de reserva de ley en materia tributaria. En el caso que se analiza, el Concejo Municipal para el establecimiento de la tasa prevista en el artículo 3 del Reglamento N° 47-06, se fundamenta en la potestad tributaria que ostenta la entidad municipal, y en el Código Municipal, fundamento que no es válido, por cuanto de conformidad con el artículo 74 del Código Municipal el legislador autoriza a las entidades municipales al establecimiento de tasas y precios por la prestación de servicios públicos, entre ellos, alumbrado público, limpieza de vías públicas, recolección de basura, policía municipal, así como cualquier otro servicio urbano o no urbano que se establezca por ley. Así las cosas, la autorización para el uso de máquinas de juego, en donde el jugador participa con la intención de obtener un premio material como beneficio, no es un servicio público, y, por ende, la tasa o la contribución que se establece en el artículo 3° del Reglamento a juicio de la Procuraduría no se ajusta el principio de legalidad tributaria, máxime que tampoco la Ley de Premios vigente autoriza a las entidades municipales el cobro de una tasa por cada de mesa de juego autorizada. Sin perjuicio de lo expuesto, se procede a analizar si el cobro de la suma del 10% del salario mínimo por cada mesa de juego autorizada, resulta contrario a los principios de igualdad tributaria -comprensivo también de los principios de proporcionalidad y razonabilidad- así como el principio de confiscatoriedad y doble imposición. El cimiento constitucional de nuestro ordenamiento jurídico tributario, lo podemos derivar de la relación de los artículos 18 y 33 constitucionales. El artículo 18 establece la obligatoriedad de contribuir con los gastos del Estado, en tanto que el artículo 33 establece como regla general el principio de igualdad ante la ley, del cual deriva también el principio de igualdad ante las cargas públicas. No obstante, la igualdad consagrada en el artículo 33 constitucional no es absoluta, por lo que para efectos tributarios, tal principio debe observarse desde una perspectiva diferente, por cuanto la igualdad tributaria debe considerar en primer plano la capacidad económica del sujeto y no al sujeto como tal. Al respecto, cita lo dispuesto por esta S. en la sentencia No. 1993-5749. Refiere que la igualdad tributaria, no es otra cosa que el derecho del contribuyente para que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos de los que se concede a otros en igualdad de circunstancias, de donde se sigue forzosamente que la verdadera igualdad consiste en aplicar en los casos ocurrentes la ley, según las diferencias constitutivas que de ella derivan. Afirma que el trato diferenciador que admite el derecho de la Constitución, puede resultar fundado en una base objetiva y razonable, o por el contrario, en una arbitrariedad del legislador. Ello implica, que el trato desigual admisible se da cuando los supuestos de hecho son desiguales, es decir, cuando las situaciones de hecho en que se encuentran los sujetos, sean diferentes. Lo anterior permite afirmar, que resulta constitucionalmente válido crear categorías o grupos de clasificaciones que irroguen trato diferente entre los habitantes, a condición de que el criterio empleado para discriminar sea razonable, es decir, cuando no se empleen medios contrarios a la Constitución Política, o bien cuando la elaboración de las diferentes categorías o grupos no obedezcan a caprichos de los creadores de la ley. Indica que si se parte de las situaciones que la Sala Constitucional ha señalado que deben concurrir para integrar el principio de igualdad tributaria, y las condiciones en que se menoscaba tal principio, no queda más que afirmar que el artículo 3° del Reglamento N° 47-06 por sí no es contrario al principio de igualdad tributaria que deriva de la relación de los artículos 18 y 33 de la Constitución Política, por cuanto el pago de la tasa se establece para todas aquellas personas físicas o jurídicas que teniendo licencia municipal para el ejercicio de la actividad lucrativa “salones de juego”, le sean autorizadas mesas de juego donde exista de por medio un premio o beneficio a favor del jugador. Por otra parte, advierte que el hecho generador cumple con el principio de generalidad de las normas, por cuanto es igual para todas las personas que se encuentren en el supuesto fáctico previsto por el artículo 3° del Reglamento. En lo que respecta a los principios de razonabilidad y proporcionalidad, señala que deben analizarse de manera integrada con el principio de igualdad, por cuanto los mismos se constituyen en parámetros esenciales para determinar la constitucionalidad del ordenamiento jurídico tributario. Puede afirmarse entonces que una norma es idónea y proporcional. La proporcionalidad nos remite inevitablemente a un juicio comparativo entre la finalidad perseguida por la norma y el tipo de restricción que se impone o se pretende imponer, de suerte tal que la limitación no vaya más allá del beneficio que se pretende obtener. Ahora bien partiendo del principio doctrinal, acogido también por nuestra Sala Constitucional, de que los principios de razonabilidad y proporcionalidad deben analizarse de manera integrada con el principio de igualdad, por cuanto constituyen parámetros de constitucionalidad, debe concluir que el artículo 3° del Reglamento no infringe los principios de razonabilidad y proporcionalidad. La Procuraduría General no comparte los argumentos del accionante en cuanto a que la aplicación del artículo 3 del Reglamento N° 47-06 emitido por la Municipalidad de Buenos Aires violenta el principio de no confiscatoriedad. El principio esencial en materia tributaria de que las contribuciones no pueden absorber una parte sustancial de la propiedad o de la renta, está expresamente consagrado en nuestra Constitución Política. La Sala Constitucional ha hecho un desarrollo jurisprudencial extenso y casuístico, y ha logrado determinar, con apoyo en la doctrina, las pautas de confiscatoriedad frente a ciertos gravámenes. Así, la Sala ha llegado a la conclusión de que los tributos no pueden ser confiscatorios porque lesionan la garantía del derecho de propiedad consagrado en el artículo 45 Constitucional; y que un tributo se considera confiscatorio cuando absorbe una parte sustancial de la renta o del capital gravado. La no confiscatoriedad contemplada en el artículo 40 de la Constitución Política, resulta ser, en consecuencia, un límite a la progresividad, pero no un límite surgido del seno mismo del ordenamiento tributario, sino un límite que surge de otro derecho protegido constitucionalmente, como lo es el derecho de propiedad; de modo tal que solo en relación con este puede ser comprendido y analizado el problema de la no confiscatoriedad, que obviamente, en el buen entender del Dr. G.C.O., se encuentra íntimamente ligado con la capacidad económica como fuente de la imposición (El principio de capacidad y el control constitucional de la imposición directa (II). El contenido constitucional de la capacidad económica. Revista española de Derecho Financiero, Madrid, CIVITAS, n.34, 1982, pp.193-194). Sobre la no confiscatoriedad de la imposición, cita lo dispuesto en la sentencia N° 1993-5749, e indica que íntimamente vinculado con el principio de no confiscatoriedad y capacidad contributiva, están los principios de razonabilidad y proporcionalidad, cuya tutela deriva de la relación de los artículos 50, 33 y 18 de la Constitución Política, y según los cuales la carga tributaria debe distribuirse de manera racional y proporcional a la capacidad contributiva de los contribuyentes; y que la misma Sala Constitucional los ha erigido como límites constitucionales de la potestad tributaria (sentencia N° 1992-2197). Ahora bien, en el caso que se analiza, el hecho de que se haya tomado el salario mínimo como parámetro para establecer el cobro de la tasa por cada mesa de juego autorizada cuando existe de por medio un premio, por sí no genera un sistema impositivo confiscatorio, por cuanto no coloca al administrado en una situación de ruina o de incerteza económica como lo aduce la parte accionante, ya que la tarifa del 10% del salario mínimo no incide negativamente en la capacidad contributiva del administrado en tanto no absorbe una parte sustancial de la renta generada por la empresa. Finalmente, en cuanto a la supuesta doble imposición que alega la parte accionante con la creación de la tasa prevista en el artículo 3° del Reglamento Municipal, la misma no se da, en tanto se afectan dos situaciones distintas. Por un lado, el ejercicio de una actividad lucrativa como la explotación de salas de juego en el cantón de Buenos Aires, gravada por disposición del artículo 1° de la Ley N° 7424 con el impuesto de patente municipal; y por el otro, la tasa que deben pagar los tenedores de licencias municipales para explotación de salas de juego donde medie un premio, según lo dispone el artículo 3° del Reglamento Municipal. Es decir, en el caso de análisis no se da el supuesto que indica, que la doble imposición surge cuando el tributo recae sobre las mismas personas o bienes, dos o más veces por el mismo concepto. En consecuencia, en este caso no podemos hablar de doble imposición tributaria.

4.- Los edictos a que se refiere el párrafo segundo del artículo 81 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional fueron publicados en los números 079, 080 y 081 del Boletín Judicial, los días 25, 28 y 29 de abril de 2013 (visible en el Sistema de Gestión de Despachos Judiciales).

5.- Se prescinde de la vista señalada en los artículos 10 y 85 de la Ley de la JurisdicciónConstitucional, con base en la potestad que otorga a la Sala el numeral 9ibídem, al estimar suficientemente fundada esta resolución en principios y normas evidentes, así como en la jurisprudencia de este Tribunal.

6 . -Por resolución de las 9:19 horas del 10 de julio de 2014, se concedió audiencia al Concejo Municipal de Buenos Aires, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 81 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional.

7.- En escrito remitido a la Sala el 7 de agosto de 2014, M.V.O., en su condición de Presidenta del Concejo Municipal de Buenos Aires, contestó la audiencia conferida. Indica que la intención del órgano colegiado que emitió la normativa en cuestión, fue paliar la problemática de los juegos de azar en el cantón, ya que se recibían quejas constantes de los vecinos en las que se señalaba que la proliferación de máquinas perturbaba su tranquilidad.

8.- En los procedimientos se han cumplido las prescripciones de ley.

R. elM. RuedaL.; y, Considerando:

I.- Sobre los presupuestos formales de admisibilidad de la acción . La acción de inconstitucionalidad es un proceso con determinadas formalidades, que deben ser satisfechas a efectos de que la Sala pueda válidamente conocer el fondo de la impugnación. En ese sentido, el artículo 75 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, establece los presupuestos de admisibilidad de la acción de inconstitucionalidad. En un primer término, se exige la existencia de un asunto previo pendiente de resolver, sea en vía judicial, o bien, en el procedimiento para agotar de la vía administrativa, en que se haya invocado la inconstitucionalidad como medio razonable para amparar el derecho o interés que se considera lesionado. En el párrafo segundo y tercero, la ley establece de manera excepcional, presupuestos en los que no se exige el asunto previo, cuando por la naturaleza del asunto, no exista una lesión individual y directa, o se trate de la defensa de intereses difusos o colectivos, o bien cuando es formulada en forma directa por el Contralor General de la República, el Procurador General de la República, el F. General de la República y el Defensor de los Habitantes. Ahora bien, en cuanto a la necesidad de un asunto previo pendiente de resolver en sede administrativa, es necesario, que éste se trate del procedimiento que agote de la vía administrativa, que de conformidad con el artículo 126 de la Ley General de la Administración Pública, es a partir del momento en que se interponen los recursos ordinarios ante el superior jerarca del órgano que dictó el acto final, pues de lo contrario, la acción resultaría inadmisible. En igual sentido, este Tribunal ha sostenido lo siguiente:

“IV.- A mayor abundamiento, del recurso que planteara -individualmente, se insiste- el señor B.R., se observa con claridad que éste tan solo solicitó la “revisión” y “revocatoria” del acuerdo impugnado. No interpuso concomitantemente el recurso de apelación para ante el superior respectivo. Puesto que, conforme al artículo 126 de la Ley General de la Administración Pública, la vía administrativa la agota en las entidades descentralizadas su correspondiente jerarca; y siendo potestativo plantear la apelación además de la revocatoria (artículo 347.2 ibidem), no es dable entender que en este caso se haya pedido la intervención del jerarca administrativo, tal que pueda venir a dictarse una resolución que tenga la consecuencia de provocar el agotamiento de la vía. Esto, a su vez, refuerza la convicción de que el procedimiento que se aduce como base de esta acción no es idóneo para tal efecto, lo cual obliga a desestimarla ad portas, como en efecto se hace.” (Sentencia 2005-16829 de las 09:17 horas del 2 de diciembre del 2005).

Asimismo, existen otras formalidades que deben ser cumplidas, a saber, la determinación explícita de la normativa impugnada, debidamente fundamentada, con cita concreta de las normas y principios constitucionales que se consideren infringidos, la autenticación por abogado del escrito en el que se plantea la acción, la acreditación de las condiciones de legitimación (poderes y certificaciones), así como la certificación literal del escrito en el que se invocó la inconstitucionalidad de las normas en el asunto base, requisitos todos que en caso de no ser aportadas por los accionantes, pueden ser prevenidos para su cumplimiento por la Presidencia de la Sala.

II.- Legitimación del accionante.

De conformidad con el párrafo primero del artículo 75 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, el accionante se encuentra legitimado para interponer esta acción, toda vez que está pendiente de resolución el recurso de amparo que se tramita ante este Tribunal, según expediente 13-010361-0007-CO, en el cual se otorgó plazo al accionante para plantear la acción de inconstitucionalidad contra la norma impugnada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 48 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional. Desde este punto de vista la Sala estima que la acción es medio razonable para amparar el derecho que se considera lesionado, pues de resultar procedente, tendría incidencia directa en el asunto que está pendiente de resolución.

III.- Objeto de la acción.

El accionante impugna el artículo 3 del Reglamento de Máquinas de Juego emitido por el Concejo Municipal de Buenos Aires, en tanto establece un cobro del 10 por ciento sobre el salario mínimo para cada máquina de juego que se autorice, por estimar que se lesiona el principio de legalidad, de reserva de ley, de jerarquía normativa, de razonabilidad y proporcionalidad. El artículo en cuestión, dispone:

Artículo 3°.- En el ejercicio de la potestad tributaria municipal para establecer tasas o impuestos de acuerdo a la Ley, se determina un cobro del 10 por ciento (10%) sobre el salario mínimo para cada máquina en forma separada, más los impuestos de ley. Pago que el interesado cancelará en forma trimestral adelantada de acuerdo al artículo 69 del Código Municipal. Si en el establecimiento comercial se instalaron mayor cantidad de máquinas que las autorizadas será objeto de clausura inmediata notificándoles en el mismo acto de cierre. En esta categoría se incluyen aquellas máquinas en donde el jugador participa para lograr un premio material como beneficio.

IV.- El principio de reserva legal en materia tributaria.

Reiteradamente, este Tribunal en su jurisprudencia ha señalado que este principio se desprende claramente de lo dispuesto por el artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política; en virtud de tal disposición, corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa el establecer los impuestos y contribuciones nacionales, potestad que, además, resulta indelegable en el Poder Ejecutivo y que se erige como una garantía para los administrados el que su imposición deba seguir el trámite formal de una ley:

“El principio de reserva legal en materia tributaria es de índole constitucional y resulta enteramente aplicable al pago de licencias o patentes municipales. Si bien es cierto, se reconoce un poder tributario municipal originario, en virtud de la autonomía que la propia Constitución les confiere a esos Entes; es preciso que se cuente con la autorización de la Asamblea Legislativa, tal y como lo señala el artículo 121 inciso 13) de la Carta Fundamental:

En forma reiterada, este Tribunal ha indicado que de lo dispuesto en el artículo 170 de la Constitución Política deriva la autonomía de las municipalidades, principio del cual emana el poder impositivo o tributario municipal para procurarse los ingresos necesarios y para sufragar el costo de los servicios públicos que el particular recibe de la municipalidad, siempre que cumplan con los procedimientos legales necesarios, y se manifiesten en tributos que se sujeten a los principios constitucionales propios de esa materia; de modo tal que la Asamblea Legislativa únicamente emite en esta materia un "acto de autorización típicamente tutelar", cuando ejercita la facultad que le confiere el inciso 13) del artículo 121 de la Constitución Política, de manera que la iniciativa para la creación, modificación o extinción de los impuestos municipales le corresponde a estos entes, así como la potestad de eximir de los tributos municipales (en este sentido, entre otras ver sentencias número 1631-91, de las quince horas quince minutos del veintiuno de agosto de mil novecientos noventa y uno; 0140-94, de las quince horas cincuenta y un minutos del once de enero de mil novecientos noventa y cuatro; 2494-94, de las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del doce de julio de mil novecientos noventa y cuatro; 4496-94; 4497-94, de las quince horas treinta y nueve minutos del veintitrés de agosto de mil novecientos noventa y cuatro; 4510-94, de las catorce horas cincuenta y un minutos del veinticuatro de agosto de mil novecientos noventa y cuatro; 4512-94, de las catorce horas cincuenta y siete minutos del veinticuatro de agosto de mil novecientos noventa y cuatro; 6362-94, de las quince horas treinta y nueve minutos del primero de noviembre de mil novecientos noventa y cuatro; 1269-95, quince horas cuarenta y ocho minutos del siete de marzo de mil novecientos noventa y cinco; 2311-95, de las dieciséis horas doce minutos del nueve de mayo de mil novecientos noventa y cinco; 2631-95, de las dieciséis horas tres minutos del veintitrés mayo mil novecientos noventa y cinco; 1974-96, de las nueve horas del treinta de abril de mil novecientos noventa y seis; y 4982-96, de las diez horas doce minutos del veinte de setiembre de mil novecientos noventa y seis).

"Las Municipalidades no hacen a la Asamblea Legislativa una mera proposición, sino que deben poder someterle verdaderas fijaciones impositivas. Esto significa que el acto impositivo municipal es terminal y definitivo, creador del impuesto en un procedimiento tributario abierto al efecto por cada municipalidad, no inicial en un presunto procedimiento legislativo con igual función, como si fuera una simple proposición sujeta a la voluntad constitutiva y libre del legislador. Por consiguiente, la fijación tributaria municipal enmarca la materia del pronunciamiento legislativo, cuya función es tutelar y no constitutiva del impuesto municipal, y cuyo resultado consecuente sólo puede ser la autorización o desautorización de lo propuesto, no la sustitución de la voluntad municipal" (sentencia número 1631-91, supra citada).

En aplicación de lo anterior, debe declararse inconstitucional el artículo 69 en cuanto prevé un pago por licencia, por no contar con la debida autorización de la Asamblea Legislativa, en quebranto del principio de reserva de ley en materia tributaria.

…Tanto en ambos casos recién señalados como en el que ahora corresponde conocer, se aprecia que los aspectos constitucionales relevantes son similares, pues ahora se reclama que la Municipalidad de A.R., a través del artículo 3 reglamentario, así como el artículo 5 (no impugnado pero evidentemente conexo, en cuanto su mera lectura permite concluir que pretende fijar otro tributo semejante al del artículo 3 en cuanto a sujeto activo, sujeto pasivo y hecho generador) pretende imponer a los administrados una carga tributaria en su favor como consecuencia de la explotación de las máquinas de juego en ese cantón, cuya cuantía se establece a través de la especificación de parámetros para su determinación. Se configuran así todos los elementos necesarios para entender que estamos frente a un tributo y resulta notorio por su parte que éste no ha cumplido con el trámite legislativo constitucionalmente establecido para resultar válido, según se prescribe con claridad en la jurisprudencia supracitada. Por ello, no se requiere un mayor abundamiento de razones para entender que lo procedente en este caso es declarar la inconstitucionalidad del artículo 3 impugnado del Reglamento de Máquinas de la Municipalidad y por conexidad el del artículo 5 del mismo cuerpo normativo dicho…” (sentencias No. 2002-5503 y No. 2008-11932) En resumen, el establecimiento de tributos mediante actos jurídicos con valor inferior a la ley y concretamente, mediante reglamentos emitidos por las Municipalidades, tal como el caso en cuestión violenta el principio de reserva de ley.

V.- Sobre la norma impugnada . En efecto, el cobro fijado en la norma cuestionada cumple las condiciones propias de un impuesto. La Sala en la sentencia No. 2006-9170, reiterada en la 2011-7813, precisó las características de un tributo, en sus diversas manifestaciones:

En sentido genérico desde la óptica de la doctrina del derecho financiero, el tributo es una prestación obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud de su potestad de imperio y que da lugar a relaciones jurídicas de derecho público. La doctrina jurídica costarricense tradicionalmente ha seguido la posición más generalizada en torno a la definición del concepto de tributo y a su clasificación tripartita: impuestos, tasas y contribuciones especiales, clasificación que se encuentra establecida en la ley como sigue:

"Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente.

Tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servidor público individualizado en el contribuyente; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye la razón de ser de la obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en pago de servicios no inherentes al Estado.

Contribución especial es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales, ejercidas en forma descentralizada o no; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras o de las actividades que constituyen la razón de ser de la obligación" (artículo 4 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios).

Cuando se está frente a un tributo -sean impuestos, tasas o contribuciones especiales- la relación entre el administrado (llamado contribuyente) y la Administración se da en virtud del ejercicio de la potestad tributaria y no media contrato alguno. Asimismo, el contribuyente no recibe una contraprestación directa por el pago del tributo más que el derecho al buen funcionamiento de las funciones y servicios públicos. Por su parte, cuando de lo que se trata es del cobro de un canon, la relación entre el administrado y la Administración se da en virtud de un contrato, recibiendo aquél la concesión o el permiso de utilizar y/o explotar un bien de dominio público a cambio de una contraprestación en dinero denominada canon.

La norma reglamentaria en estudio establece la potestad por parte de la Municipalidad de Buenos Aires de cobrar a aquellos propietarios de máquinas de juego, en donde el jugador participa para lograr un premio material como beneficio y que se encuentren naturalmente dentro de dicho cantón, un 10% sobre el salario mínimo por cada máquina más los impuestos de ley. Ese pago deberá cancelar el interesado en forma trimestral adelantada. De esa manera, el Municipio impone una mayor carga tributaria que la ya existente por ley, a aquellos propietarios que en su cantón, se dediquen a una actividad comercial en la que involucren máquinas de juego; lo que indudablemente es una actividad cuyo hecho generador, es independiente de la gestión estatal. Así las cosas, para que la imposición que establece la norma impugnada fuese procedente, tendría que haber cumplido en primer término con el principio de reserva legal; es decir, emanar de la aprobación del legislador, pues si bien el Municipio tiene la potestad de iniciativa tributaria, la aprobación de los impuestos corresponde exclusivamente a la Asamblea Legislativa.

VI.- Conclusión .De conformidad con lo anterior, procede declarar con lugar la acción y disponer la nulidad del artículo 3 del Reglamento de Máquinas de Juego, emitido por el Concejo Municipal de Buenos Aires, por violentar el principio de reserva legal, dispuesto en el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política. Dado lo anterior y la consecuente nulidad de dicha disposición, carece de interés proceder a resolver los demás extremos alegados por el accionante, por lo que se omite pronunciamiento en cuanto a estos. Asimismo y a fin de no producir mayores dislocaciones en el erario de este Municipio, los efectos de esta sentencia se dimensionarán en los términos que se indicarán a continuación.

VII.- Nota del Magistrado C.C..

Si bien considero que en este caso existe una violación al principio de reserva de ley, es importante que las autoridades municipales apliquen las normas que regulan las actividades lucrativas que se desarrollan en relación a los juegos de azar, especialmente en tutela de las personas menores de edad. La tutela de ese sector de la población es muy importante, porque no puede ignorase que la Ludopatía es un trastorno reconocido por la Organización Mundial de la Salud (OMS) según la clasificación Internacional de Enfermedades en el año 1992. Ya desde el año 1980 en el Manual Diagnóstico y Estadístico de la Asociación Americana de Psiquiatras (APA), se definía como patología, perfilando algunos criterios diagnósticos. Se puede admitir que la Ludopatía es un trastorno del comportamiento que expresa la psicología del individuo, que pierde todo control en relación a un juego de apuestas o más, tanto si incide en las dificultades que supone para el individuo dejar de jugar cuando está apostando, como si nos referimos a mantenerse sin apostar definitivamente en aquel juego o en otros, y estas dificultades siguen un modelo adictivo en la mayoría de los casos, tanto en la manera en como se adquiere o mantiene el trastorno, como en las distorsiones de pensamiento, y emocionales que provoca, sin desconocer los efectos en las relaciones familiares y afectivas del jugador. Se trata de una enfermedad crónica, que afecta a personas de todas las edades, sin importar su condición económica. Esta amenaza a la salud sicológica, justifica las limitaciones que puedan imponerse a los sitios dedicados al negocio de los juegos de azar y con mayor razón si se tutela a personas menores de edad. Frente a esta condición la libertad de comercio y de trabajo debe soportar las limitaciones impuestas en función de la protección de las personas menores de edad y de la población en general. Los que se dediquen a las actividades relacionadas con el juego, deben asegurarse que los sitios en que se desarrollen tengan un aislamiento arquitectónico, así como dispositivos de control, que impidan el ingreso de personas menores de edad. De lo que se trata es que un trastorno de salud tan grave como la ludopatía no represente una amenaza concreta o potencial para las personas menores de edad. Se justifica una limitación clara en función de la defensa del interés superior del menor y de la salud sicológica de la población.

Por tanto:

Se declara con lugar la acción. Se anulael artículo 3 del Reglamento de Máquinas de la Municipalidad de Buenos Aires, número 47-06, publicado en La Gaceta número 240, de 14 de diciembre de 2006. Esta sentencia tiene efectos declarativos y retroactivos a la fecha de vigencia de la norma anulada sin perjuicio de derechos adquiridos de buena fe. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 91 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional y para evitar graves dislocaciones al erario municipal, se dimensionan los efectos de este pronunciamiento,según las siguientes reglas:

1) los que pagaron el impuesto establecido en esta norma pero presentaron reclamo administrativo o judicial contra este y dicha gestión les fue resuelta de manera definitiva ANTES de la primera publicación del curso de esta acción, no tienen derecho a repetir lo pagado; 2) aquellos que pagaron pero presentaron reclamo administrativo o judicial contra el cobro del impuesto, y dicha gestión se encontraba pendiente de resolución en cualquiera de las dos vías hasta ANTES de la publicación íntegra de esta sentencia en el Boletín Judicial, tienen derecho a que se resuelva su reclamo según lo dispuesto en esta sentencia; y 3) los que pagaron el impuesto y NO presentaron reclamo alguno contra este, generaron una situación jurídica consolidada en los pagos realizados, al haber aceptado tácitamente su cobro, de manera que NO tienen derecho a repetir lo pagado por parte de la Municipalidad de Buenos Aires. C. a la Municipalidad de Buenos Aires. R. este pronunciamiento en el Diario Oficial La Gaceta y publíquese íntegramente en el Boletín Judicial. N.. El M.C.C. pone nota.

Gilbert Armijo S. Presidente Fernando Cruz C.

Fernando Castillo V.

Paul Rueda L.

Nancy Hernández L.

Luis Fdo. Salazar A.

Ana María Picado B.

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