Sentencia nº 00298 de Sala 1ª de la Corte Suprema de Justicia, de 25 de Abril de 2008

040006000163CA

EXP: 04-000600-0163-CA

RES: 000298-F-S1-2008

SALA PRIMERA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. S.J., a las nueve horas cincuenta minutos del veinticinco de abril de dos mil ocho.

Proceso ordinario de lesividad establecido en el Juzgado Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda por el ESTADO, representada por su procurador tributario, J.L.M.S., abogado, de estado civil y domicilio no indicados; contra CEMACO INTERNACIONAL SOCIEDAD ANÓNIMA, representado por su presidente, vicepresidente, secretario y tesorero con facultades de apoderados generalísimos sin límite de suma, respectivamente, G.M. S., ingeniero industrial, D.G.H., empresaria, A. S.G., de oficios del hogar y A.M.S., ingeniero civil. Las personas físicas son mayores de edad y con las salvedades hechas, casados y vecinos de San José.

RESULTANDO

1. -

   Con base en los hechos que expuso y disposiciones legales que citó, el Estado estableció demanda ordinaria de lesividad, cuya cuantía se fijó en la suma de setenta y nueve millones doscientos setenta y tres mil quinientos cincuenta y cuatro colones con treinta y nueve céntimos, a fin de que en sentencia se declare: “1.- La resolución N° (sic) 21-2004, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, a las 10:00 horas del 28 de enero del (sic) 2004 es contraria a derecho, lesiona los intereses del Estado, y en razón de ello carece de fundamento legal y es nula conforme a derecho. 2.- Que siendo nula resolución del Tribunal Fiscal Administrativo, queda plenamente vigente la resolución N° (sic) DT-10RV-115-01, de las 15:00 horas del 2 de octubre del (sic) 2001, dictada por la Administración de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Tributación."

2. -

   La sociedad demandada contestó conforme a folios 29 a 33 y no opuso excepciones.

3. -

   La J.I.I.S.N., en sentencia no. 328-2006 de las 10 horas del 24 de marzo de 2006, resolvió: ”Se declara sin lugar la presente demanda de lesividad interpuesta por el Estado contra Cemaco Internacional Sociedad Anónima. Son ambas costas a cargo de la parte actora.”

4. -

   El ente estatal apeló y el Tribunal Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, integrada por los Jueces J.P.H., S.C.H.B. y L.M. de Oca Monge, en sentencia no. 46-2007 de las 14 horas 30 minutos del 31 de agosto de 2007, dispuso: “Se revoca la sentencia venida en alzada, para que en su lugar acoger parcialmente la demanda de lesividad formulada por el Estado, en los siguientes términos. Se anula la resolución N° (sic) 21-2004, de las diez horas del veintiocho de enero del dos mil cuatro, dictada por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, únicamente en cuanto tuvo como buen pago el efectuado por la empresa CEMACO INTERNACIONAL S.A. a la denominada Agencia Aduanal NINGO LIMITADA. Se resuelve sin especial condenatoria en costas.”

5. -

   El señor M.S., apoderado generalísimo sin límite de suma de la empresa demandada formula recurso de casación por razones de fondo. Alega violación de los artículos 23 y 24 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.

6. -

   En los procedimientos ante la Sala se han observado las prescripciones de ley. Interviene en la decisión de este asunto la Magistrada S.A.I.V.V..

   Redacta la Magistrada Suplente Vargas Vargas

   CONSIDERANDO

   I.-

   La Subgerencia de Fiscalización de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Tributación Directa, mediante traslado de cargos y observaciones número 275- 10-000025-01 del 26 de mayo del 2001, requirió a Cemaco Internacional Sociedad Anónima (en lo sucesivo Cemaco) el pago de ¢24.640.758,57, por concepto de impuesto sobre la renta, correspondiente al período fiscal de 1998, debido a que 35 declaraciones aduaneras no se encontraban reportadas en la base de datos del Banco Central de Costa Rica, tampoco se hizo el desalmacenaje, ni se cancelaron los respectivos impuestos, a nombre de Cemaco o Inversiones Trasatlánticas D Y G S. A., que es la otra razón social bajo la que opera la accionada. Asimismo, en oficio no. 275-10-000026-01 del 26 de mayo del 2001, la intimó para que cancelara ¢54.632.795,82 correspondientes al impuesto sobre las ventas del ciclo fiscal 1998, ya que los créditos deducidos por la contribuyente de enero a agosto de ese año, son improcedentes pues esos tributos no ingresaron al fisco, por cuanto las 35 declaraciones aduaneras que las respaldan, no estaban reportadas en el sistema que al efecto lleva el Banco Central de Costa Rica. El 4 de julio del 2001, Cemaco presentó reclamo administrativo contra tales actos; en resolución DT10RVC115-01 de las 15 horas del 2 de octubre del 2001, el Director General de Tributación, declaró sin lugar la impugnación formulada, confirmando los traslados de cargos. Contra lo así resuelto interpuso los recursos de revocatoria con apelación en subsidio. Mediante acto no. AURV144-01 de las 10 horas del 8 de noviembre del 2001, se declaró sin lugar el primero, admitiéndose el segundo ante el Tribunal Fiscal Administrativo. La Sala Primera de éste, en fallo 21-2004 de las 10 horas del 28 de enero del 2004 la revocó, considerando que, el contribuyente hace buen pago al cancelarle al agente de aduanas, por cuanto éste ha sido previa y expresamente autorizado por la Administración Pública para que actúe como su auxiliar, y, sólo por su medio es posible abonar los impuestos, sin poderlo hacer de forma directa al fisco. El Director General de Tributación, en memorial DGT-1013-04 de 19 de mayo del 2004, solicitó, al Ministro de Hacienda, gestionar la declaratoria de lesividad de la sentencia administrativa, al considerar que el desembolso realizado por Cemaco, a la Agencia Aduanal Ningo Ltda., no le liberaba de su obligación, pues no estaba autorizada legalmente como agente aduanera, y no cumplía con el presupuesto jurídico necesario, para ser retenedora o perceptora de tributos y gastos. Por resolución número 504-2004, de las 15 horas del 25 de mayo del 2004, el titular de esa cartera declaró lesivo a los intereses del Estado lo resuelto por el Tribunal Fiscal Administrativo, y ordenó comunicarlo a la Procuraduría General de la República a fin de deducir el respectivo proceso. El representante estatal interpuso demanda ordinaria de lesividad contra C.. Pretende, se declare la nulidad del fallo no. 21-2004 de las 10 horas del 28 de enero del 2004, del Tribunal Fiscal Administrativo por ser contrario a derecho y perjudicar los intereses fiscales y económicos del Estado, pues los pagos realizados a una agencia aduanal, no autorizada por la Administración Tributaria, no pueden reputarse como buen pago por el obligado. Asimismo, para que se decrete la vigencia del acto no. DT-10RV-115-01 de las 15 horas del 2 de octubre del 2001, dictado por la Administración de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Tributación Directa, así como que se condene en costas a la accionada. C. contestó negativamente, sin oponer excepciones. Alegó, que la mercadería fue desalmacenada en la Aduana de Limón por la Agencia Aduanal Adinsa, autorizada mediante el código 51, también, que las facturas para el trámite, la cancelación de impuestos y otros gastos los canceló a la Agencia Aduanal Ningo Limitada, que fingió estar acreditada por la Administración Tributaria. Por ende, afirma, actúo de buena fe, con la convicción de que realizaba las gestiones conforme a derecho, por lo que no puede afectarla las consecuencias por el no pago por parte del auxiliar de la función pública. El Juzgado declaró sin lugar la acción e impuso ambas costas a la parte actora. Consideró, que una vez efectuado el pago al agente de aduanas, liberaba al obligado, sin importar el hecho de que los dineros no ingresaran al fisco. Recalcó en la circunstancia de que el agente de recaudación una vez que percibe los tributos es el responsable de la obligación. Además, indicó que los personeros de Adinsa y Ningo Ltda., formaban parte de un grupo asociado para defraudar al fisco. El Tribunal revocó, al razonar que, aunque Adinsa estaba autorizada en razón del código 51, los desembolsos en su gran mayoría (excepto en dos ocasiones) se hicieron a N. L., que carecía de acreditación, por lo que los pagos no son liberatorios. En su lugar, acogió parcialmente la demanda de lesividad, anulando el fallo no. 21-2004 de las 10 horas del 28 de enero del 2004, dictado por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo, únicamente en cuanto tuvo como buen pago el efectuado por Cemaco a la denominada Agencia Aduanal Ningo Ltda. Resolvió sin especial condenatoria en costas. La demandada formula recurso de casación en el que desarrolla un motivo por el fondo.

   II.-

   Único: acusa error de hecho; en su criterio, la prueba no fue correctamente apreciada, pues el Tribunal concluye que los pagos realizados a la Agencia Aduanal Ningo Limitada, mediante las pólizas o declaraciones aduaneras números: 200901 (f. 21), 201264 (f. 25), 402353 (f. 29), 102144 (f. 33), 301420 (f. 37 y 38), 401973 (f. 42), 302402 (f. 46), 304231 (f. 50), 304055 (f. 54 a 56), 303655 (f. 60 y 61), 303127 (f. 64), 303654 (f. 68), 405173 (f. 72), 305123 (f. 76), 404908 (f. 80), 404796 (f. 85), 404797 (f. 88), 404795 (f. 92), 404591 (f. 96), 304554 (f. 100), 105750 (f. 104), 205545 (f. 108), 105062 (f. 112), 105068 (f. 116), 105079 (f. 120), 205604 (f. 124), 105017 (f. 128), 305673 (f. 132), 305672 (f. 136), 305653 (f. 140), 105067 (f. 144), 105066 (f. 148), 106247 (f. 152) 106246 (f. 156) y 106248 (f. 160), constantes en el expediente administrativo, no constituyen “buen pago”, por no estar esa empresa, autorizada por el Ministerio de Hacienda para ejercer la función aduanera. Manifiesta, el Ad quem en la sentencia, se limitó a interpretar el hecho de a quién se le había entregado de manera física el dinero. No obstante, omitió considerar el resto de elementos, como la documentación donde se constata fue víctima de un delito. R., de las probanzas dichas se deriva con claridad que, la nacionalización de la mercancía y las declaraciones aduaneras las realizó la Agencia Adinsa Ltda., la cual se encuentra autorizada con el código no. 51. Continúa indicando, está demostrado con fundamento en las declaraciones aduaneras citadas, que, Cemaco hizo erogaciones de dinero para cancelar los tributos y demás gastos relacionados con la importación de las mercaderías a las que alude la Administración Tributaria. Además, que los bienes se nacionalizaron y posteriormente fueron comercializados. Hace ver, en lo que se refiere a importaciones, el agente de aduanas, es el único sujeto autorizado como auxiliar de la Dirección General de Aduanas, con el propósito de efectuar los trámites de desalmacenamiento y pago de los tributos. Así, asevera, al desembolsar las sumas que por concepto de impuestos le liquidó el agente, descargó su responsabilidad en ese tercero, y, el pago es liberatorio, según lo dispone el Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Transcribe los artículos 23 y 24 de ese cuerpo legal, de los que, asevera, se desprende que los agentes de aduanas, son auxiliares de percepción tributaria, con las correspondientes consecuencias. Explica; analizados los hechos al amparo de la normativa citada, se deduce que los gastos y créditos declarados son legítimos, y, la ley tutela el efecto liberatorio del pago realizado a ese agente. De ahí, afirma, ninguna de las consecuencias del no pago por parte del factor, podría imputársele, ya que descargó su obligación en la persona legalmente señalada al efecto. En este caso, expresa, los elementos probatorios analizados en vía administrativa y judicial, acreditan que los gastos y créditos por importaciones son correctos. R., las importaciones ocurrieron y canceló las sumas cobradas por el agente aduanero con el propósito de pagar los tributos. También, las copias de las declaraciones aduaneras indican su correcto trámite ante la Aduana, donde se otorgaron las autorizaciones de levante, y, el depositario entregó las mercancías al recibir de la agencia de aduanas los documentos correspondientes. Por ello, reprocha, ya que canceló los tributos y gastos del auxiliar, no puede afectarla el no pago al fisco por parte de aquél. Agrega, si no debe responder por esos impuestos que pagó, tampoco se le puede negar el derecho que le asiste de deducirlos y aplicar los créditos fiscales relativos a dichas importaciones. Expone, su actuación fue legítima, cumplió a cabalidad con sus obligaciones como contribuyente y se le deben aplicar los créditos objetados. El meollo del asunto, aduce, radica en el incumplimiento de quienes fingieron estar acreditados como agentes de aduana, aspecto que no le puede perjudicar, pues actuó de buena fe, en la creencia de que realizaba los trámites legalmente. En consecuencia, indica, no le afectan las consecuencias del impago de aquella. Para finalizar, en su apoyo, trascribe extractos de la resolución del Tribunal Fiscal Administrativo y la sentencia del Juzgado Contencioso.

   III.-

   Aduce; el Tribunal incurrió en error de hecho, ya que no tuvo como buen pago los realizados a la Agencia Aduanal Ningo Ltda., al no estar acreditada por el Ministerio de Hacienda para fungir como auxiliar aduanera. Además, afirma, fue víctima de un delito, ya que las declaraciones aduaneras y el internamiento de las mercancías fueron llevadas a cabo por la Agencia Adinsa Ltda., la que se encontraba autorizada con el código no. 51. Sin embargo, por las razones que se expondrán, la recurrente no lleva razón. Dentro del elenco de hechos probados de la sentencia de primera instancia, prohijados luego por el Tribunal, se dijo: que los montos por concepto de impuestos, gastos y honorarios relativos a las mercancías importadas por CEMACO fueron pagados a Agencia Aduanal Ningo Ltda. (15); también, que entre los meses de enero y agosto de 1998, la Agencia Aduanal Adinsa, realizó el desalmacenaje de esa mercadería en la Aduana de Limón (13), así como que estas dos sociedades habían conformado un grupo con el propósito de defraudar al fisco (17). De ahí, se desprende que los elementos probatorios fueron apreciados correctamente, sin brindarles un contenido distinto al que tienen, solo que éstos no poseen los alcances pretendidos por la casacionista, en el sentido de que los pagos realizados a una empresa no investida por la autoridad tributaria como auxiliar de la función aduanera, puedan considerarse buen pago. En su exposición utiliza como fundamento las estipulaciones de los artículos 23 y 24 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. El numeral 23, establece, quienes son los agentes de retención y percepción. Doctrinariamente, el primero de estos, igualmente es llamado sustituto, tiene una obligación única ante el Estado, y, sólo a él pueden cobrársele los impuestos, de manera, que se sustituye en el lugar del sujeto pasivo del tributo. El segundo, está obligado a recaudar el impuesto y junto con el sujeto pasivo del tributo, a pagar el monto dejado de cancelar, cuando no lo hubiere retenido, por lo que responde de forma solidaria. La diferencia entre ambos estriba precisamente en el tipo de responsabilidad que les impone la ley (sobre el particular, puede consultarse el voto de la Sala Constitucional no. 4949 de las 13 horas con 50 minutos del 6 de setiembre de 1994). Por su parte, el ordinal 24, establece las responsabilidades de esos auxiliares, señalando en lo que interesa: “Efectuada la retención o percepción del tributo, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido…”. En consecuencia, una vez que el obligado les paga, se descarga ante el fisco. Ahora, es pertinente, considerar, el agente aduanero es un auxiliar del que se vale la Administración Tributaria, con el propósito de que colabore en sus funciones. El párrafo primero del artículo 33 de la Ley General de Aduanas, lo define de la siguiente manera: “… es el profesional auxiliar de la función pública aduanera autorizado por el Ministerio de Hacienda para actuar, en su carácter de persona natural, con las condiciones y los requisitos establecidos en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y en esta ley, en la presentación habitual de servicios a terceros, en los trámites, los regímenes y las operaciones aduaneras”. En este sentido, existe una restricción, pues solo pueden fungir como tales, los que hayan sido autorizados. Como se expuso, los agentes aduaneros al percibir los impuestos, son los únicos responsables ante la Administración Tributaria. Además, asumen una responsabilidad solidaria junto al sujeto pasivo, cuando dejan de retenerlos. Por ello, el comitente se descarga, ya que el agente se desenvuelve como auxiliar estatal. De ahí, contrario a lo que aduce la recurrente, cuando un sujeto pasivo cancela a un tercero que carece de la necesaria autorización administrativa, que lo faculte a desempeñarse como agente aduanero, dicho pago no lo libera ante el Fisco. N., en esa circunstancia, no se dan los presupuestos necesarios para que el desembolso se tenga como buen pago. No se está ante un auxiliar de la función pública, sino que se trata de un tercero ajeno a la gestión aduanera. En el caso de estudio, la retención realizada por Agencia Ningo Ltda. sin estar acreditada, no descargó a CEMACO, por lo que continúa siendo la obligada directa. Es claro, que las mercancías fueron desalmacenadas por la Agencia Adinsa Ltda., que cuenta con el código no. 51, sin que esto sea un aspecto primordial, pues según lo expresado para que un pago sea liberatorio, debe hacerse al auxiliar aduanero investido como corresponde, entonces en esta circunstancia, no interesa quien haya desalmacenado los bienes, ese no es el punto que se discute, si no a quién se cancelaron los impuestos. En el caso de estudio, CEMACO únicamente en dos de las gestiones demostró haber pagado a Adinsa, de modo que la sentencia de segunda instancia con buen tino, reconoció los constantes en las facturas no. 3621 por ¢1.644.565,55 y no. 3681 por ¢2.595.326,53. En las restantes situaciones la accionada presentó facturas de la Agencia Ningo Ltda. (hecho probado no. 15 , modificado por el Ad quem), la cual no estaba autorizada para desempeñarse como agente aduanero (hecho no probado no. 2), por lo que esos desembolsos no son liberatorios. Además, debe hacerse notar que, estas dos empresas son personas jurídicas independientes, cada cual con su correspondiente personería jurídica. Por esa razón la prueba fue correctamente apreciada, al comprobarse que las sumas se cancelaron en su mayoría a un sujeto no acreditado. Contrario a lo que ha venido sosteniendo la demandada, mediante esas erogaciones, no descargó su obligación, puesto que la persona jurídica a la que le pagó no contaba con las credenciales de ley. En razón de ese aspecto, tampoco podría beneficiarse aplicando los créditos fiscales referentes a esas importaciones. Por otra parte, no se discute que, su actuación haya sido de buena fe al cancelarle a quien fingió ser auxiliar de la función aduanera, pero eso no la exime de su deber de cumplir ante la Autoridad Tributaria, a lo sumo le relevaría de algún otro tipo de responsabilidad. Según lo expresado, no resultan quebrantados los ordinales 23 y 24 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, por que como se dijo Agencia Ningo Ltda. no era un agente autorizado de retención y percepción, ya que no había sido investido en ese sentido por el órgano estatal correspondiente. Finalmente, el hecho de que haya sido víctima de un delito, no es motivo suficiente para descargarla de su responsabilidad, desde el momento en que hizo los desembolsos a una agencia no autorizada, que no actuaba como auxiliar de la función administrativa aduanera, y cualquier pago realizado a ella no libera a CEMACO de su obligación tributaria, si no que continúa siendola única responsable ante el fisco.

   IV.-

   Con base en las razones expuestas, no se aprecia en el fallo impugnado los defectos de evaluación probatoria ni de legalidad alegados. Por ende, los reproches planteados resultan inútiles para quebrar el fallo, por lo cual corresponde declarar sin lugar el recurso, con las costas a cargo del recurrente, conforme al artículo 611 del Código Procesal Civil.

   POR TANTO

   Se declara sin lugar el recurso. Son sus costas a cargo de quien lo interpuso.

   Anabelle León Feoli

   Román Solís Zelaya Óscar Edo. González Camacho

   Carmenmaría Escoto Fernández Ana Isabel Vargas Vargas

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